財(cái)稅[2023]87號(hào)解讀：聯(lián)通、網(wǎng)通合并過(guò)程中如何適用契稅政策

?????? 根據(jù)《國(guó)務(wù)院深化電信體制改革的方案》（國(guó)函[2008]28號(hào)），2009年1月，國(guó)務(wù)院國(guó)資委批準(zhǔn)中國(guó)聯(lián)合通信有限公司吸收合并中國(guó)網(wǎng)絡(luò)通信集團(tuán)公司，并更名為中國(guó)聯(lián)合網(wǎng)絡(luò)通信集團(tuán)有限公司；商務(wù)部批準(zhǔn)中國(guó)聯(lián)合網(wǎng)絡(luò)通信有限公司吸收合并中國(guó)網(wǎng)通（集團(tuán)）有限公司。吸收合并必然涉及到土地使用權(quán)、房屋所有權(quán)的轉(zhuǎn)移，根據(jù)《中華人民共和國(guó)契稅暫行條例》第一條規(guī)定：“在中華人民共和國(guó)境內(nèi)轉(zhuǎn)移土地、房屋權(quán)屬，承受的單位和個(gè)人為契稅納稅人，應(yīng)當(dāng)依照本條例規(guī)定繳納契稅?！钡俏蘸喜吘故且惶厥獾馁Y產(chǎn)重組過(guò)程，免稅還是征稅還要分具體情況進(jìn)行分析。為此，為支持電信企業(yè)改革，促進(jìn)電信行業(yè)發(fā)展，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布了《關(guān)于中國(guó)聯(lián)合網(wǎng)絡(luò)通信集團(tuán)有限公司重組過(guò)程中有關(guān)契稅政策的通知》（財(cái)稅[2023]87號(hào)）文，對(duì)于中國(guó)聯(lián)通重組合并過(guò)程中涉及到契稅問(wèn)題的兩個(gè)方面給予了明確。

　　一、對(duì)中國(guó)聯(lián)合網(wǎng)絡(luò)通信集團(tuán)有限公司及其所屬子公司承受原中國(guó)聯(lián)合通信有限公司、原中國(guó)網(wǎng)絡(luò)通信集團(tuán)公司、聯(lián)通新國(guó)信通信有限公司、聯(lián)通新時(shí)空移動(dòng)通信有限公司的土地、房屋權(quán)屬，中國(guó)聯(lián)合網(wǎng)絡(luò)通信有限公司承受原中國(guó)網(wǎng)通（集團(tuán)）有限公司的土地、房屋權(quán)屬，不征收契稅。

　　對(duì)于此重組過(guò)程中的母公司層面以及上市公司層面中的土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移，不征收契稅。其實(shí)，對(duì)于企業(yè)改制重組中涉及到的土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移，多年來(lái)始終是享受免稅的契稅政策，并不唯聯(lián)通所獨(dú)享?！敦?cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制重組若干契稅政策的通知》（財(cái)稅[2008]175號(hào)）第三條規(guī)定：兩個(gè)或兩個(gè)以上的企業(yè)，依據(jù)法律規(guī)定、合同約定，合并改建為一個(gè)企業(yè)，且原投資主體存續(xù)的，對(duì)其合并后的企業(yè)承受原合并各方的土地、房屋權(quán)屬，免征契稅。聯(lián)通與網(wǎng)通公司的吸收合并過(guò)程符合這一規(guī)定，雖然公司名稱(chēng)有所變更，但是并未改變?cè)械耐顿Y主體，因此，給予其免稅是成立的。

　　二、對(duì)中國(guó)聯(lián)合網(wǎng)絡(luò)通信集團(tuán)有限公司及其所屬子公司、中國(guó)聯(lián)合網(wǎng)絡(luò)通信有限公司以出讓方式或國(guó)家作價(jià)出資（入股）方式承受原國(guó)有劃撥用地的，應(yīng)照章征收契稅。

　　出讓方式承受土地，應(yīng)當(dāng)征收契稅。對(duì)于國(guó)有劃撥用地，不征收契稅，但是以出讓方式或國(guó)家作價(jià)出資（入股）方式承受原國(guó)有劃撥用地的屬于特別情形，根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制重組契稅政策若干執(zhí)行問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)[2009]89號(hào)）規(guī)定：“以出讓方式或國(guó)家作價(jià)出資（入股）方式承受原改制重組企業(yè)劃撥用地的，不屬于財(cái)稅[2008]175號(hào)文件規(guī)定的免稅范圍，對(duì)承受方應(yīng)征收契稅?！币虼耍@種情形照章征收契稅也是有政策依據(jù)的。

　　出讓方式承受原劃撥用地，計(jì)稅依據(jù)的確認(rèn)上，根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地使用權(quán)出讓等有關(guān)契稅問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2004]134號(hào)）規(guī)定：劃撥方式取得土地使用權(quán)，后經(jīng)批準(zhǔn)改為出讓方式取得該土地使用權(quán)的，應(yīng)依法繳納契稅，其計(jì)稅依據(jù)為應(yīng)補(bǔ)繳的土地出讓金和其他出讓費(fèi)用。聯(lián)通合并以出讓方式承受土地的情況相對(duì)簡(jiǎn)單，以補(bǔ)繳的土地出讓金和其他出讓費(fèi)用直接計(jì)算即可。

　　國(guó)家作價(jià)出資方式承受土地，計(jì)稅依據(jù)的確認(rèn)上，根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制過(guò)程中以國(guó)家作價(jià)出資（入股）方式轉(zhuǎn)移國(guó)有土地使用權(quán)有關(guān)契稅問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2008]129號(hào)）規(guī)定：根據(jù)《中華人民共和國(guó)契稅暫行條例》第二條第一款規(guī)定，國(guó)有土地使用權(quán)出讓屬于契稅的征收范圍。根據(jù)《中華人民共和國(guó)契稅暫行條例細(xì)則》第八條第一款規(guī)定，以土地、房屋權(quán)屬作價(jià)投資、入股方式轉(zhuǎn)移土地、房屋權(quán)屬的，視同土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓征稅。因此，對(duì)以國(guó)家作價(jià)出資（入股）方式轉(zhuǎn)移國(guó)有土地使用權(quán)的行為，應(yīng)視同土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓?zhuān)赏恋厥褂脵?quán)的承受方按規(guī)定繳納契稅。因此，確定的國(guó)家作價(jià)出資（入股）額的多少即為契稅計(jì)稅依據(jù)。