無住所個人(非高管)工資薪金所得涉稅處理

　　【編者按】

　　自新個稅法修訂以來，作者先后寫了多篇學習心得。財稅35號公告頒布后，作者也寫了數(shù)篇文章，對財稅35號公告第一條有關(guān)所得來源地進行了總結(jié)。時至年末，作者將對35號公告第二條、第三條、第四條的核心內(nèi)容進行總結(jié)，在一個細分領(lǐng)域內(nèi)形成較為完整的、結(jié)構(gòu)化的無住所個人所得稅知識。

　　感謝戴文君老師在本文成稿后給予的建議。

　　計劃至2023年12月31日，稅務公社將陸續(xù)推出無住所個人所得稅有關(guān)的系列文章，具體計劃及已經(jīng)推送的文章鏈接詳見文末。

　　無住所個人（非高管）工資薪金所得涉稅處理

　　第一篇 基礎(chǔ)理論

　　一、概念及其分類

　　（一）納稅人的分類

　　1.納稅人的分類

　　從有無住所的維度，個人分為有住所個人和無住所個人，納稅人按住所分類可見下圖：

　　2.協(xié)定層面的對方稅收居民

　　因為各個國家的國內(nèi)法對于稅收居民身份的判定標準并不相同，就會出現(xiàn)一個自然人跨境從事國際經(jīng)濟活動時，被兩個國家同時認定為居民個人的情形，即所謂的居民稅收管轄權(quán)沖突。常見情形是跨境納稅人在一國有永久性住所而被認定為該國的稅收居民，而在另一國因為停留時間達標而被認定為另一國稅收居民。

　　跨境納稅人如果被同時認定為兩個國家的稅收居民，則其要同時負擔兩個國家的無限納稅義務，造成法律性重復征稅。為了解決這一問題，僅憑國內(nèi)法是不能解決的，還必須采用國際法規(guī)范來協(xié)調(diào)。

　　各國一般通過雙邊稅收協(xié)定中的居民條款～“加比規(guī)則”來解決沖突，也就是列出了各標準的判斷順序，以協(xié)調(diào)雙重居民身份的沖突。該判斷標準的通常順序是：

　　1、永久性住所；

　　2、重要利益中心；

　　3、習慣性居所；

　　4、國籍；

　　5、主管稅務當局協(xié)商。

　　需要特別注意的是，上述標準的使用是有先后順序的，只有當前一標準無法解決問題時才能使用后一標準。

　　35號公告第四條規(guī)定，按照我國政府簽訂的避免雙重征稅協(xié)定、內(nèi)地與香港、澳門簽訂的避免雙重征稅安排居民條款規(guī)定為締約對方稅收居民的個人,可以按照稅收協(xié)定及財政部、稅務總局有關(guān)規(guī)定享受稅收協(xié)定待遇，也可以選擇不享受稅收協(xié)定待遇計算納稅。凡按協(xié)定居民條款認定為對方稅收居民的個人，可稱之為協(xié)定層面的對方稅收居民。

　?。ǘo住所個人按其職務的分類

　　無住所個人從其擔任的職務，可分為高管人員和非高管人員。

　　何為高管人員，協(xié)定本身沒有規(guī)定。根據(jù)國內(nèi)法35號公告的規(guī)定，高管人員是指擔任境內(nèi)居民企業(yè)的董事、監(jiān)事及高層管理職務的個人。其中高層管理職務包括企業(yè)正、副（總）經(jīng)理、各職能總師、總監(jiān)及其他類似公司管理層的職務。

　　二、是否適用協(xié)定的分類

　　按無住所個人所在居民國（地區(qū)）是否與中國簽有稅收協(xié)定（或稅收安排，以下統(tǒng)稱協(xié)定），可分為適用協(xié)定和不適用協(xié)定。

　　在適用協(xié)定中，高管取得董事費或受雇所得，如果適用協(xié)定的話，就面臨適用“受雇所得”條款和“董事費”條款兩種可能。“受雇所得”條款和“董事費”條款是一般條款和特別條款的關(guān)系。

　　（一）適用董事費條款的類型

　　在董事費條款中，存在三種方式：

　　1．我國與大部分國家簽訂的稅收協(xié)定中的董事費條款僅規(guī)定適用于董事會成員，如《中新稅收協(xié)定》和《內(nèi)地與香港稅收安排》

　　2.我國與部分國家（如比利時）簽訂的稅收協(xié)定中的董事費條款除了適用于董事會成員以外，還明確包括監(jiān)事會或其他類似機構(gòu)組織的成員。

　　此外，我國與部分國家（如加拿大）簽訂的稅收協(xié)定中的董事費條款增加了一款，專門明確了擔任公司高層管理人員職務取得工薪及其他類似報酬也適用董事費條款，可以在該締約國另一方征稅。

　?。ǘ┙Y(jié)構(gòu)化分類

　　無住所個人取得的工資薪金所得，按其在任職單位擔任的職務和其居民國與中國的稅收協(xié)定可分類五種情形來分別進行涉稅分析：

　　1.非高管＋不適用協(xié)定

　　2.非高管＋適用協(xié)定（受雇所得條款）

　　3.高管＋不適用協(xié)定

　　4.高管＋適用協(xié)定（董事費條款）

　　5.高管＋適用協(xié)定（受雇所得條款）

　　三、無住所個人工資薪金所得的結(jié)構(gòu)化分析

　　根據(jù)個稅法及其實施條例的規(guī)定，無住所個人取得的工資薪金所得與該所得的支付（承擔）方式和所得的來源地具有直接關(guān)系，我們可將無住所個人取得工資薪金所得的來源地與支付（承擔）的方式組合后得出如下結(jié)構(gòu)化的類型，以方便理解。

　　第二篇 非高管＋不適用協(xié)定

　　無住所個人如果不是高管人員（即為普通員工），且其所在居民國與中國也無稅收協(xié)定，則其取得工資薪金所得，應按中國國內(nèi)法的規(guī)定進行涉稅處理。

　　由于個稅法及其實施條例規(guī)定的無住所個人的境內(nèi)納稅義務與居住天數(shù)有關(guān)，故按居住天數(shù)的類型逐一分析。

　　從稅務總局的個稅征管系統(tǒng)扣繳客戶端中“非居民所得申報”模塊來看，其操作思路也是按居住天數(shù)的不同來確定其應納稅收入額的計算公式。共分為三種情形：（1）不超過90天；（2）超過90天但不滿183天；（3）滿183天的年度連續(xù)不滿六年。

　　一、境內(nèi)居住時間≤90天

　　根據(jù)《個稅法》的規(guī)定，在境內(nèi)居住不超過90天的無住所個人，應是非居民個人，不論支付或承擔方是在境內(nèi)還是境外，其應就來源于中國境內(nèi)的所得繳納個稅，即“A＋B”部分應在中國境內(nèi)繳納個稅。

　　但根據(jù)《個稅法實施條例》第五條的規(guī)定，無住所的個人，在境內(nèi)居住不超過90天，其來源于中國境內(nèi)的工資薪金所得，由境外雇主支付且不由該雇主在中國境內(nèi)的機構(gòu)、場所負擔的部分，免予繳納個人所得稅。即境內(nèi)工作期間的所得只就A部分繳稅，B部分不用繳納個稅。這事實上是一種免稅規(guī)定。

　　所以財稅35號公告第二條第（一）項第1目規(guī)定，在一個納稅年度內(nèi)，在境內(nèi)累計居住不超過90天的非居民個人，僅就歸屬于境內(nèi)工作期間并由境內(nèi)雇主支付或者負擔的工資薪金所得計算繳納個人所得稅。當月工資薪金收入額的計算公式如下（公式一）：

　　從稅務總局的個稅征管系統(tǒng)扣繳客戶端中“非居民所得申報”模塊來看，只要選擇了不適用協(xié)定、不是高管，累計居住天數(shù)不超過90天，征管系統(tǒng)會自動確定“公式（1）不超過90天（非高管）”的適用公式。

　　二、90天＜境內(nèi)居住時間＜183天

　　根據(jù)《個稅法》的規(guī)定，在境內(nèi)居住超過90天但不滿183天的無住所個人，應是非居民個人。因境內(nèi)居住時間超過90天，不符合《個稅法實施條例》第五條規(guī)定的免稅條件，不論支付或承擔方是在境內(nèi)還是境外，其應就來源于中國境內(nèi)的所得繳納個稅，即“A＋B”部分應在中國境內(nèi)繳納個稅。

　　所以財稅35號公告第二條第（一）項第2目規(guī)定：在一個納稅年度內(nèi)，在境內(nèi)累計居住超過90天但不滿183天的非居民個人，取得歸屬于境內(nèi)工作期間的工資薪金所得，均應當計算繳納個人所得稅；其取得歸屬于境外工作期間的工資薪金所得，不征收個人所得稅。當月工資薪金收入額的計算公式如下（公式二）：

　　從稅務總局的個稅征管系統(tǒng)扣繳客戶端中“非居民所得申報”模塊來看，只要選擇了不適用協(xié)定、不是高管，累計居住天數(shù)超過90天但不滿183天，征管系統(tǒng)會自動確定“公式（2）超過90天但不滿183天（非高管）”的適用公式。

　　三、境內(nèi)居住時間≥183天且不滿六年

　　根據(jù)《個稅法》的規(guī)定，在境內(nèi)居住滿183天但不滿六年的無住所個人，應是居民個人，不論支付或承擔方是在境內(nèi)還是境外，其應就來源于中國境內(nèi)外的所得應繳納個稅，即“A＋B＋C＋D”部分應在中國境內(nèi)繳納個稅。

　　但中國一直以來就給了無住所居民個人一個優(yōu)惠政策，即在連續(xù)形成稅收居民的年份不夠一定數(shù)量的話（2023年以前是適用的是“五年規(guī)則”，現(xiàn)在適用的是“六年規(guī)則”），可給予境外所得且由境外支付部分免繳個稅的優(yōu)惠，即僅對無住所居民個人，如果符合規(guī)定的條件，則僅對“A＋B＋C”部分納稅，對D部分不用納稅。

　　《個稅法實施條例》第四條對“六年規(guī)則”作出了規(guī)定，《關(guān)于在中國境內(nèi)無住所的個人居住時間判定標準的公告》（財政部稅務總局公告2023年第34號，下簡稱34號公告）第一條對此作出了更進一步的明確。

　　無住所居民個人不能享受境外所得且由境外支付部分免繳個稅優(yōu)惠的“六年規(guī)則”應符合的三個條件是：

　　1．一個納稅年度在中國境內(nèi)累計居住滿183天的；

　　2．在該納稅年度之前的六年在中國境內(nèi)每年累計居住天數(shù)都滿183天；

　　3．在該納稅年度之前的六年中的任一年度中沒有發(fā)生單次離境超過30天的情形。

　　所以財稅35號公告第二條第（二）項第1目規(guī)定：在境內(nèi)居住累計滿183天的年度連續(xù)不滿六年的無住所居民個人，符合實施條例第四條優(yōu)惠條件的，其取得的全部工資薪金所得，除歸屬于境外工作期間且由境外單位或者個人支付的工資薪金所得部分外，均應計算繳納個人所得稅。工資薪金所得收入額的計算公式如下（公式三）：

　　從稅務總局的個稅征管系統(tǒng)扣繳客戶端中“非居民所得申報”模塊來看，只要選擇了不適用協(xié)定、不是高管，累計居住天數(shù)滿183天的年度連續(xù)不滿六年，征管系統(tǒng)會自動確定“公式（3）滿183天的年度連續(xù)不滿六年”的適用公式。

　　四、境內(nèi)居住時間≥183天且已滿六年

　　根據(jù)《個稅法》的規(guī)定，在境內(nèi)居住滿183天且滿六年的無住所個人，應是居民個人，不論支付或承擔方是在境內(nèi)還是境外，其應就來源于中國境內(nèi)外的所得應繳納個稅，即“A＋B＋C＋D”部分應在中國境內(nèi)繳納個稅。

　　所以財稅35號公告第二條第（二）項第1目規(guī)定：在境內(nèi)居住累計滿183天的年度連續(xù)滿六年后，不符合實施條例第四條優(yōu)惠條件的無住所居民個人，其從境內(nèi)、境外取得的全部工資薪金所得均應計算繳納個人所得稅。

　　從稅務總局的個稅征管系統(tǒng)扣繳客戶端中“非居民所得申報”模塊來看，沒有出現(xiàn)累計居住天數(shù)“滿183天的年度連續(xù)滿六年”的操作界面。為什么會出現(xiàn)這種現(xiàn)象呢？作者猜測存在兩種可能性：一是因為無住所居民個人已不符合享受《個稅法實施條例》第四條“六年規(guī)則”的優(yōu)惠待遇，可在“綜合所得申報”模塊中去操作；二是“六年規(guī)則”的優(yōu)惠待遇至少要到2025年才存在不能享受的情形，到時系統(tǒng)中再增加這個選項也不影響現(xiàn)在的操作。但作者認為從系統(tǒng)的完備性來講，由于其在適用協(xié)定的情形下，仍然可能享受境外所得部分的不繳個稅的協(xié)定待遇，應將這個選項在操作界面中設置出來。

　　第三篇 非高管＋適用協(xié)定（受雇所得條款）

　　無住所個人如果不是高管人員（即為普通員工），且其所在居民國與中國存在稅收協(xié)定，則其取得工資薪金所得，可選擇適用中國國內(nèi)法或稅收協(xié)定的規(guī)定進行涉稅處理。如果選擇適用稅收協(xié)定，應適用協(xié)定“受雇所得”條款。

　　一、協(xié)定“受雇所得”解析

　　協(xié)定關(guān)于“受雇所得”的規(guī)定一般有兩款，其中第一款規(guī)定如下：

稅屋提示——被遮擋的內(nèi)容為“一方征稅”

　　受雇所得的第一款所確定的一般征稅原則不適用于董事費、藝術(shù)家和運動員所得、退休金、政府服務報酬及退休金、教師和研究人員所得、學生和實習人員所得等六項特殊所得，這些特殊所得條款與受雇所得條款屬于特殊規(guī)則與一般規(guī)則的關(guān)系，應優(yōu)先于受雇所得條款適用。

　　非獨立個人勞務（受雇所得）條款的第一款為受雇所得的一般表述，它規(guī)定了個人以受雇身份（雇員）從事勞務活動取得所得的征稅原則，即一般情況下締約國一方居民因雇傭關(guān)系取得的工資薪金報酬應在居民國征稅。但又同時規(guī)定，締約國一方居民因受雇，在締約國另一方提供勞務而取得的報酬，締約國另一方可以征稅，即所謂的“受雇活動實際履行地”原則。

　　舉個例子，根據(jù)中國內(nèi)地和香港稅收安排，香港居民在香港受雇取得的報酬應僅在香港納稅。但該香港居民在中國內(nèi)地從事受雇活動取得的報酬，中國內(nèi)地可以征稅。

　　從上述受雇所得第一款的規(guī)定來看，有兩層含義：一是無住所個人為對方稅收居民個人的，在中國境外因受雇而在境外提供勞務活動取得的工資薪金，中國稅務機關(guān)無征稅權(quán)；但在境內(nèi)提供勞務活動取得的工資薪金，中國稅務機關(guān)有權(quán)征稅；二是無住所個人為對方稅收居民個人的，在中國境內(nèi)因受雇而在境內(nèi)提供勞務活動取得的工資薪金，中國稅務機關(guān)有征稅權(quán)。

　　從協(xié)定“受雇所得”第一款的規(guī)定可以得出一個結(jié)論，享受境外所得中國稅務機關(guān)不征稅的協(xié)定待遇的無住所個人，沒有居住時間的限制，應該包括協(xié)定層面的對方稅收居民個人的無住所居民個人（居住時間滿183天）和非居民個人（居住時間不超過183天）兩類主體。

　　協(xié)定關(guān)于“受雇所得”第二款規(guī)定如下：

　　受雇所得條款第二款進一步規(guī)定了第一款規(guī)定的一般征稅原則的例外情形，即締約國一方居民個人在締約國另一方短期受雇的情形，其受雇所得在同時滿足三個條件的情況下，不構(gòu)成在受雇勞務發(fā)生國即來源國的納稅義務，來源國不能行使征稅權(quán)，應給予免稅待遇。這三個條件為：在受雇勞務發(fā)生國連續(xù)或累計停留不超過183天，報酬由不具有受雇勞務發(fā)生國居民身份的雇主或代表受雇勞務發(fā)生國居民的雇主支付，也不是由雇主設在受雇勞務發(fā)生國的常設機構(gòu)或固定基地負擔。反之，只要有一個條件未符合，來源國就可以征稅。

　　也就是講，協(xié)定受雇所得第一款規(guī)定締約國一方居民因受雇在締約國另一方提供勞務而取得的報酬，締約國另一方可以征稅；但該條第二款也對此進行了限制，即并不是在締約國另一方提供勞務而取得的全部報酬，締約國另一方對此都有征稅權(quán)，也存在部分免稅的情形；受雇所得第二款明確了無住所個人從受雇所得來源國取得的受雇所得，如果同時符合上述三個條件可獲得免稅待遇。

　　二、協(xié)定“受雇所得”與國內(nèi)法的協(xié)調(diào)適用

　35號公告第四條第（一）項第1目規(guī)定，針對無住所個人因受雇而在中國境外提供勞務活動取得的工資薪金，可享受協(xié)定待遇而在中國境內(nèi)不征收個稅，稱為境外受雇所得協(xié)定待遇，它是指按照稅收協(xié)定受雇所得條款規(guī)定，對方稅收居民個人在境外從事受雇活動取得的受雇所得，可不繳納個人所得稅。工資薪金收入額計算適用本公告公式二。

　　35號公告第四條第（一）項第2目規(guī)定，無住所個人從受雇所得來源國取得的受雇所得，如果同時符合上述三個條件可獲得免稅待遇，也即境內(nèi)受雇所得協(xié)定待遇，是指按照稅收協(xié)定受雇所得條款規(guī)定，在稅收協(xié)定規(guī)定的期間內(nèi)境內(nèi)停留天數(shù)不超過183天的對方稅收居民個人，在境內(nèi)從事受雇活動取得受雇所得，不是由境內(nèi)居民雇主支付或者代其支付的，也不是由雇主在境內(nèi)常設機構(gòu)負擔的，可不繳納個人所得稅。

　　無住所個人為對方稅收居民個人，其取得的工資薪金所得可享受境內(nèi)受雇所得協(xié)定待遇的，可不繳納個人所得稅。工資薪金收入額計算適用本公告公式一。

　　根據(jù)35號公告第四條第（一）項第1目第三段的規(guī)定，享受境外所得中國稅務機關(guān)不征稅的協(xié)定待遇的無住所個人，應該包括構(gòu)成協(xié)定層面對方稅收居民個人的無住所居民個人（居住時間滿183天）和非居民個人（居住時間不超過183天）兩類主體。

　　從稅務總局的個稅征管系統(tǒng)扣繳客戶端中“非居民所得申報”模塊來看，只要選擇了適用協(xié)定、不是高管的情形，就會出現(xiàn)兩種情形可供選擇：（1）不超過183天；（2）稅收協(xié)定居民超過183天，但滿183天的年度連續(xù)不滿六年。

　　如果操作稅務總局的個稅征管系統(tǒng)扣繳客戶端中“非居民所得申報”模塊，選擇了適用協(xié)定、不是高管，累計居住天數(shù)不超過183天，征管系統(tǒng)會自動確定“公式（1）不超過183天”的適用公式。

　　如果操作稅務總局的個稅征管系統(tǒng)扣繳客戶端中“非居民所得申報”模塊，選擇了適用協(xié)定、不是高管，但滿183天的年度連續(xù)不滿六年，征管系統(tǒng)會自動確定“公式（2）稅收協(xié)定居民超過183天，但滿183天的年度連續(xù)不滿六年”的適用公式。

　　三、享受協(xié)定待遇的程序性規(guī)定及其疑問

　　無住所個人（非高管，包括無住所居民個人和非居民個人，下同）按什么程序享受境外受雇所得協(xié)定待遇呢？35號公告第四條第（一）項對此有規(guī)定。

　?。ㄒ唬o住所居民個人境外受雇所得協(xié)定待遇的享受程序

　　35號公告第四條第（一）項第1目第三段規(guī)定：“無住所居民個人為對方稅收居民個人的，可在預扣預繳和匯算清繳時按前款規(guī)定享受協(xié)定待遇；……”

　　第三段規(guī)定的前款規(guī)定應是第二段：“無住所個人為對方稅收居民個人，其取得的工資薪金所得可享受境外受雇所得協(xié)定待遇的，可不繳納個人所得稅。工資薪金收入額計算適用本公告公式二?！?/p>

　　無住所居民個人根據(jù)國內(nèi)法的規(guī)定，其境內(nèi)外全部受雇所得（工資薪金所得）在中國境內(nèi)應履行預扣預繳和匯算清繳的義務，但因協(xié)定規(guī)定境外受雇所得可享受協(xié)定待遇而在中國境內(nèi)不征收個稅，故在預扣預繳和匯算清繳時可按規(guī)定申請享受協(xié)定待遇。且公式二剛好就是對來源于境內(nèi)所得征稅的，故無住所居民個人按第二段的規(guī)定享受協(xié)定待遇是沒有任何問題。

　?。ǘ┓蔷用駛€人境外受雇所得協(xié)定待遇的享受程序及其疑問

　　非居民個人如何享受境外受雇所得協(xié)定待遇呢？35號公告第四條第（一）項第1目第三段規(guī)定：“……非居民個人為對方稅收居民個人的，可在取得所得時按前款規(guī)定享受協(xié)定待遇?！?/p>

　　第三段規(guī)定的前款規(guī)定應是第二段：“無住所個人為對方稅收居民個人，其取得的工資薪金所得可享受境外受雇所得協(xié)定待遇的，可不繳納個人所得稅。工資薪金收入額計算適用本公告公式二。”

　　非居民個人根據(jù)《個稅法》第一條的規(guī)定，其只對來源于境內(nèi)的所得征收個稅，對來源于境外的所得，不征收個稅。雖然國內(nèi)法對非居民個人（高管）的境外所得境內(nèi)支付部分征稅，但從程序上來講，非居民個人（非高管）一般是不存在去申請協(xié)定待遇的問題，因為國內(nèi)法本身對該項所得也不征稅，這個是沒有爭議的。

　　有爭議的是第二段規(guī)定中明確了工資薪金收入額適用公式二。而公式二是針對境內(nèi)所得征稅的，即“A＋B”部分征稅，但非居民個人如果在境內(nèi)居住時間不超過90天，則根據(jù)《個稅法實施條例》第五條的規(guī)定，境內(nèi)所得境外支付部分免稅，即僅對A部分征稅，適用公式一。因此，35號公告第四條第（一）項第一目第二段的規(guī)定內(nèi)容（包括適用公式二）是否適用所有的非居民個人（非高管）在中國境內(nèi)取得的所得是值得商榷的。

　　筆者認為，從嚴謹?shù)慕嵌葋砜矗?5號公告告第四條第（一）項第1目第三段應刪除“非居民個人為對方稅收居民個人的，可在取得所得時按前款規(guī)定享受協(xié)定待遇?！钡谋硎龌蛘邔⒌诙沃械摹肮べY薪金收入額計算適用本公告公式二?！眲h除。

　?。ㄈ┓蔷用駛€人境內(nèi)受雇所得協(xié)定待遇的享受程序

　　35號公告第四條第（一）項第2目第三段規(guī)定：“……非居民個人為對方稅收居民個人的，可在取得所得時按前款規(guī)定享受協(xié)定待遇?！?/p>

　　第三段規(guī)定的前款規(guī)定應是第二段：“無住所個人為對方稅收居民個人，其取得的工資薪金所得可享受境內(nèi)受雇所得協(xié)定待遇的，可不繳納個人所得稅。工資薪金收入額計算適用本公告公式一?！?/p>

　　非居民個人的居住時間一般都不滿183天，按協(xié)定受雇所得第二款的規(guī)定，如果符合協(xié)定規(guī)定的三個條件，存在境內(nèi)受雇所得免稅的情形。非居民個人在境內(nèi)取得受雇所得（工資薪金所得）無履行匯算清繳的義務，只是在取得所得時代扣代繳即可。另外，公式一剛好是對境內(nèi)所得境內(nèi)支付部分征稅，而對境內(nèi)所得境外支付部分免稅，即僅對A部分征稅，故非居民個人按第二段的規(guī)定享受協(xié)定待遇是沒有任何問題的。

　?。ㄋ模o住所居民個人境內(nèi)受雇所得協(xié)定待遇的享受程序及其疑問

　　35號公告第四條第（一）項第2目第三段規(guī)定：“無住所居民個人為對方稅收居民個人的，可在預扣預繳和匯算清繳時按前款規(guī)定享受協(xié)定待遇；……”

　　第三段規(guī)定的前款規(guī)定應是第二段：“無住所個人為對方稅收居民個人，其取得的工資薪金所得可享受境內(nèi)受雇所得協(xié)定待遇的，可不繳納個人所得稅。工資薪金收入額計算適用本公告公式一。”

　　無住所居民個人的居住時間一般都滿183天，按協(xié)定受雇所得第二款的規(guī)定，不同時符合境內(nèi)受雇所得免稅的三個條件，故無住所居民個人不存在享受境內(nèi)受雇所得協(xié)定待遇的問題（即此時應適用公式二，即針對“A+B”部分征稅）。因此，35號公告第四條第（一）項第2目第二段的規(guī)定內(nèi)容（包括適用公式一，即僅對A部分征稅）是否適用無住所居民個人在中國境內(nèi)取得的所得是值得商榷的。

　　筆者認為，從嚴謹?shù)慕嵌葋砜矗?5號公告告第四條第（一）項第2目第三段應刪除“無住所居民個人為對方稅收居民個人的，可在預扣預繳和匯算清繳時按前款規(guī)定享受協(xié)定待遇；”的表述或者將第二段中的“工資薪金收入額計算適用本公告公式一?！眲h除。