農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣最新政策的理解和困惑

《簡(jiǎn)并增值稅稅率有關(guān)政策的通知》【財(cái)稅（2017）37號(hào)文】關(guān)于納稅人購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，與原有的農(nóng)產(chǎn)品抵扣政策有了極大的改變，總結(jié)起來(lái)可謂是：一大改變、兩個(gè)亮點(diǎn)、三大困惑！

一大改變

增加11%的扣除率；暫時(shí)保留13%的扣除率。

兩個(gè)亮點(diǎn)

1、重新定義了“銷售**”的概念。

37號(hào)文發(fā)布以前，財(cái)稅[2012]75號(hào)規(guī)定：《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》第八條所列準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中扣除的進(jìn)項(xiàng)稅額的第（三）項(xiàng)所稱的“銷售**”，是指小規(guī)模納稅人銷售農(nóng)產(chǎn)品依照3%征收率按簡(jiǎn)易辦法計(jì)算繳納增值稅而自行開具或委托稅務(wù)機(jī)關(guān)代開的普通**。?

這就導(dǎo)致比如農(nóng)民合作社作為免稅銷售自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品，但是由于是免稅，所以開的普通**不存在3%繳稅，所以不符合財(cái)稅[2012]75號(hào)對(duì)于農(nóng)產(chǎn)品銷售**的規(guī)定，從而導(dǎo)致下家不能抵扣。

因此，早期的農(nóng)產(chǎn)品抵扣政策，因?yàn)橐粋€(gè)“農(nóng)產(chǎn)品銷售**”的概念定義，導(dǎo)致農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)者幾乎只有憑借自己開具的農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)**才能夠抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，在實(shí)際工作中為經(jīng)營(yíng)者增加了很多困擾。

農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品適用免征增值稅政策而開具的普通**，可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，利民、利民！

2、從按照簡(jiǎn)易計(jì)稅方法依照3%征收率計(jì)算繳納增值稅的小規(guī)模納稅人取得增值稅專用**的，以增值稅專用**上注明的金額和11%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額。

可以說(shuō)，此條規(guī)定的意義，不亞于重新正確定義了“農(nóng)產(chǎn)品銷售**”概念的意義。

37號(hào)文發(fā)布前，納稅人取得的小規(guī)模納稅人開具的專用**，只能以經(jīng)過(guò)認(rèn)證后的專用**記載的稅額作為進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行抵扣。從按照簡(jiǎn)易計(jì)稅方法依照3%征收率計(jì)算繳納增值稅的小規(guī)模納稅人取得增值稅普通**的，以普票價(jià)稅合計(jì)金額依照13%的扣除率計(jì)算作為進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行抵扣。

普票抵的多，專票抵的少，也是一個(gè)怪現(xiàn)象。

37號(hào)文發(fā)布后，除“營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)期間，納稅人購(gòu)進(jìn)用于生產(chǎn)銷售或委托受托加工17%稅率貨物的農(nóng)產(chǎn)品維持原扣除力度不”外， 納稅人購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品，抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額只有三種情況：

a、取得一般納稅人開具的增值稅專用**或海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書的，以增值稅專用**或海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書上注明的增值稅額為進(jìn)項(xiàng)稅額（流通領(lǐng)域）；

b、從按照簡(jiǎn)易計(jì)稅方法依照3%征收率計(jì)算繳納增值稅的小規(guī)模納稅人取得增值稅專用**的，以增值稅專用**上注明的金額和11%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額（流通領(lǐng)域）；

c、取得（開具）農(nóng)產(chǎn)品銷售**或收購(gòu)**的，以農(nóng)產(chǎn)品銷售**或收購(gòu)**上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價(jià)和11%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額（農(nóng)產(chǎn)品初級(jí)生產(chǎn)者-生產(chǎn)領(lǐng)域）。?

農(nóng)產(chǎn)品銷售**有2種：

c1、農(nóng)場(chǎng)和農(nóng)村合作社等銷售自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品適用免征增值稅政策而開具的普通**。對(duì)農(nóng)民專業(yè)合作社銷售本社成員生產(chǎn)的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，視同農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售自產(chǎn)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品免征增值稅。

c2、農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者個(gè)人銷售自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品，到稅務(wù)機(jī)關(guān)代開的普通**。

農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)者為了保證取得的農(nóng)產(chǎn)品銷售**抵扣的合法性，可要求農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者在開具**（包括稅務(wù)機(jī)關(guān)代開）時(shí)，在備注欄注明：自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品。

詫異地發(fā)現(xiàn)：農(nóng)產(chǎn)品流通環(huán)節(jié)，小規(guī)模納稅人即使放棄可能有的免稅優(yōu)惠，開具3%的增值稅普通**，收購(gòu)方也已經(jīng)不允許抵扣了！只有小規(guī)模納稅人開具3%的專票，收購(gòu)方才可憑增值稅專用**上注明的金額和11%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額（注：專用**上注明的金額為不含稅金額）。

考慮到目前小規(guī)模納稅人自開專用**尚未全面普及，這個(gè)規(guī)定會(huì)增加小規(guī)模納稅人的工作量。但此規(guī)定有著更大的現(xiàn)實(shí)意義：

依據(jù)舊的規(guī)定，如果農(nóng)產(chǎn)品流通領(lǐng)域小規(guī)模納稅人開具3%的普通**，由于國(guó)家對(duì)小規(guī)模納稅人按月銷售額不足3萬(wàn)、按季銷售額不足9萬(wàn)，免征增值稅的規(guī)定，銷售方依然不征稅，但采購(gòu)方可以按照13%的扣除率抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，不合理。新的農(nóng)產(chǎn)品抵扣政策會(huì)避免出現(xiàn)此問(wèn)題。

針對(duì)農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額核定扣除試點(diǎn)企業(yè)的特殊說(shuō)明，核心與本文第二條第（一）項(xiàng)和第（二）項(xiàng)的規(guī)定一致。

1、原財(cái)稅[2012]38號(hào)第四條第(二)項(xiàng)規(guī)定：試點(diǎn)納稅人購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品直接銷售的，農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額按照以下方法核定扣除：

當(dāng)期允許抵扣農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額=當(dāng)期銷售農(nóng)產(chǎn)品數(shù)量/(1－損耗率)×農(nóng)產(chǎn)品平均購(gòu)買單價(jià)×13%/(1＋13％)

損耗率＝損耗數(shù)量/購(gòu)進(jìn)數(shù)量

現(xiàn)在，本項(xiàng)規(guī)定的扣除率修正為11%。

2、營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)期間，納稅人購(gòu)進(jìn)用于生產(chǎn)銷售或委托受托加工17%稅率貨物的農(nóng)產(chǎn)品維持原核定扣除力度不變。

三大困惑

1、37號(hào)文規(guī)定：（二）營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)期間，納稅人購(gòu)進(jìn)用于生產(chǎn)銷售或委托受托加工17%稅率貨物的農(nóng)產(chǎn)品維持原扣除力度不變。?

1.1、7.1以后，從按照簡(jiǎn)易計(jì)稅方法依照3%征收率計(jì)算繳納增值稅的小規(guī)模納稅人取得增值稅專用**的，是以增值稅專用**上注明的金額和13%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額，還是按照原政策，取得小規(guī)模納稅人開具的專用**，只能認(rèn)證后，抵扣票面記載的稅額？

案例：某農(nóng)產(chǎn)品一般納稅人采購(gòu)農(nóng)產(chǎn)品時(shí)，取得一張小規(guī)模納稅人開出的3%的專用**，票面金額10000元，稅額300元，價(jià)稅合計(jì)10300元。

A、如果以增值稅專用**上注明的金額和13%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額，則采購(gòu)人可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額為1300元。會(huì)計(jì)分錄：

借：庫(kù)存商品 ?9000（=10300-1300）

? ? 應(yīng)交稅費(fèi) 應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 1300

? ? 貸：應(yīng)付賬款 ? ? ? ? ? ? ? ?10300

B、如果維持原力度不變，按照原政策，取得小規(guī)模納稅人開具的專用**，只能認(rèn)證后，抵扣票面記載的稅額300元。會(huì)計(jì)分錄如下：

借：庫(kù)存商品 ?10000

? ? 應(yīng)交稅費(fèi) 應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 300

? ? 貸：應(yīng)付賬款 ? ? ? ? ? ? ? ?10300

欽光認(rèn)為，應(yīng)該是參考靠前種理解，這樣的政策更傾向于惠及納稅人。

1.2、維持原力度不變，那么農(nóng)產(chǎn)品流通環(huán)節(jié)，小規(guī)模納稅人即使放棄可能有的免稅優(yōu)惠，開具3%的增值稅普通**，收購(gòu)方是否依然允許按照13%的扣除率計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額？

小編認(rèn)為，應(yīng)該是不可以了，因?yàn)?.1號(hào)以后，納稅人取得的此類普通**已經(jīng)不允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額了。

這個(gè)需要進(jìn)一步明確。

1.3、維持原力度不變，那么納稅人取得的一般納稅人開具的11%稅率的增值稅專用**或海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書的，采購(gòu)方是要根據(jù)票面不含稅金額，依照13%的扣除率重新計(jì)算可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額；還是根據(jù)含稅金額，依照13%的舊稅率，換算出可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額？

案例：某農(nóng)產(chǎn)品一般納稅人采購(gòu)農(nóng)產(chǎn)品時(shí)，取得一張一般納稅人開出的11%的專用**，票面不含稅金額10000元，稅額1100元，價(jià)稅合計(jì)11100元。

A、如果根據(jù)票面不含稅金額，依照13%的扣除率重新計(jì)算可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，則采購(gòu)人可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額為1300元。會(huì)計(jì)分錄：

借：庫(kù)存商品 ?9800（=11100-1300）

? ? 應(yīng)交稅費(fèi) 應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 1300

? ? 貸：應(yīng)付賬款 ? ? ? ? ? ? ? ?11100

B、如果根據(jù)含稅金額，依照13%的舊稅率，換算出可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，則采購(gòu)人可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額為1276.99元。會(huì)計(jì)分錄如下：

借：庫(kù)存商品 ?9823.01（=11100÷(1+13%)）

? ? 應(yīng)交稅費(fèi) 應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）1276.99

? ? 貸：應(yīng)付賬款 ? ? ? ? ? ? ? ?11100

欽光認(rèn)為，應(yīng)該是參考靠前種理解，這樣的政策實(shí)施起來(lái)更便利。

2、納稅人購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品既用于生產(chǎn)銷售或委托受托加工17%稅率貨物又用于生產(chǎn)銷售其他貨物服務(wù)的，應(yīng)當(dāng)分別核算用于生產(chǎn)銷售或委托受托加工17%稅率貨物和其他貨物服務(wù)的農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅額。

這段話說(shuō)起來(lái)比較明確，然而在實(shí)際財(cái)務(wù)核算工作中，財(cái)務(wù)人員如何區(qū)分購(gòu)進(jìn)的農(nóng)產(chǎn)品是要生產(chǎn)17%的產(chǎn)品還是生產(chǎn)11%的產(chǎn)品？

譬如某飲料生產(chǎn)企業(yè)，既生產(chǎn)稅率為17%的飲料產(chǎn)品，又同時(shí)經(jīng)營(yíng)稅率位11%的干鮮果品的銷售。企業(yè)會(huì)根據(jù)市場(chǎng)需求，會(huì)及時(shí)調(diào)整經(jīng)營(yíng)方向。可是企業(yè)在采購(gòu)農(nóng)產(chǎn)品時(shí)，如何確定未來(lái)的用途，準(zhǔn)確計(jì)算可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額？

政策制定明確，會(huì)計(jì)核算迷惑！

3、納稅人取得“農(nóng)產(chǎn)品銷售**”或者開具“收購(gòu)**”后，如何確定采買的農(nóng)產(chǎn)品是銷售方自產(chǎn)的農(nóng)產(chǎn)品？

譬如農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售外協(xié)的農(nóng)產(chǎn)品（非自產(chǎn)），同樣為采購(gòu)者開出了免稅的增值稅普通**。根據(jù)政策規(guī)定，購(gòu)買方不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，可是購(gòu)買方如何確認(rèn)所購(gòu)農(nóng)產(chǎn)品是否屬于農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者自產(chǎn)？

納稅人不是偵探，卻要承擔(dān)偵探的責(zé)任，并要承擔(dān)確認(rèn)失敗的后果，責(zé)任重大！

期 ? ? 待

37號(hào)文關(guān)于取得農(nóng)產(chǎn)品抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的問(wèn)題，明確了很多新的政策，卻又留下了一些難解的疑問(wèn)，期待主管機(jī)關(guān)繼續(xù)推出新的解讀，以便納稅人能夠準(zhǔn)確地執(zhí)行新的政策。

政策原文

《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于簡(jiǎn)并增值稅稅率有關(guān)政策的通知》（財(cái)稅〔2017〕37號(hào) ）第二條規(guī)定：自2017年7月1日起，納稅人購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品，按下列規(guī)定抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額：?

（一）除本條第（二）項(xiàng)規(guī)定外，納稅人購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品,取得一般納稅人開具的增值稅專用**或海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書的，以增值稅專用**或海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書上注明的增值稅額為進(jìn)項(xiàng)稅額；從按照簡(jiǎn)易計(jì)稅方法依照3%征收率計(jì)算繳納增值稅的小規(guī)模納稅人取得增值稅專用**的，以增值稅專用**上注明的金額和11%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額；取得（開具）農(nóng)產(chǎn)品銷售**或收購(gòu)**的，以農(nóng)產(chǎn)品銷售**或收購(gòu)**上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價(jià)和11%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額。

（二）營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)期間，納稅人購(gòu)進(jìn)用于生產(chǎn)銷售或委托受托加工17%稅率貨物的農(nóng)產(chǎn)品維持原扣除力度不變。?

（三）繼續(xù)推進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額核定扣除試點(diǎn)，納稅人購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅額已實(shí)行核定扣除的，仍按照《財(cái)政部 ?國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于在部分行業(yè)試行農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額核定扣除辦法的通知》（財(cái)稅[2012]38號(hào)）、《財(cái)政部 ?國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于擴(kuò)大農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額核定扣除試點(diǎn)行業(yè)范圍的通知》（財(cái)稅[2013]57號(hào)）執(zhí)行。其中，《農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額核定扣除試點(diǎn)實(shí)施辦法》（財(cái)稅[2012]38號(hào)印發(fā)）第四條第（二）項(xiàng)規(guī)定的扣除率調(diào)整為11%；第（三）項(xiàng)規(guī)定的扣除率調(diào)整為按本條第（一）項(xiàng)、第（二）項(xiàng)規(guī)定執(zhí)行。

（四）納稅人從批發(fā)、零售環(huán)節(jié)購(gòu)進(jìn)適用免征增值稅政策的蔬菜、部分鮮活肉蛋而取得的普通**，不得作為計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的憑證。?

（五）納稅人購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品既用于生產(chǎn)銷售或委托受托加工17%稅率貨物又用于生產(chǎn)銷售其他貨物服務(wù)的，應(yīng)當(dāng)分別核算用于生產(chǎn)銷售或委托受托加工17%稅率貨物和其他貨物服務(wù)的農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅額。未分別核算的，統(tǒng)一以增值稅專用**或海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書上注明的增值稅額為進(jìn)項(xiàng)稅額，或以農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)**或銷售**上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價(jià)和11%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額。

（六）《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》第八條第二款第（三）項(xiàng)和本通知所稱銷售**，是指農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品適用免征增值稅政策而開具的普通**。

農(nóng)產(chǎn)品的范圍釋義

農(nóng)產(chǎn)品，是指種植業(yè)、養(yǎng)殖業(yè)、林業(yè)、牧業(yè)、水產(chǎn)業(yè)生產(chǎn)的各種植物、動(dòng)物的初級(jí)產(chǎn)品。具體征稅范圍暫繼續(xù)按照《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈農(nóng)業(yè)產(chǎn)品征稅范圍注釋〉的通知》（財(cái)稅字〔1995〕52號(hào)）及現(xiàn)行相關(guān)規(guī)定執(zhí)行，并包括掛面、干姜、姜黃、玉米胚芽、動(dòng)物骨粒、按照《食品安全國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)—巴氏殺菌乳》（GB19645—2010）生產(chǎn)的巴氏殺菌乳、按照《食品安全國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)—滅菌乳》（GB25190—2010）生產(chǎn)的滅菌乳。