在財(cái)稅[2009]59號(hào)文中“淘金”

　　《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財(cái)稅〔2009〕59號(hào)）（以下簡(jiǎn)稱59號(hào)文）于2009年4月30日“終于出臺(tái)了，它具有劃時(shí)代的意義，也使未來的相關(guān)稅收籌劃有了很大變化?！钡虑跁?huì)計(jì)師事務(wù)所合伙人朱桉笑著告訴《中國(guó)會(huì)計(jì)報(bào)》記者。

　　“59號(hào)文的出臺(tái)體現(xiàn)了國(guó)家政策制定觀念的提高，更強(qiáng)調(diào)了稅收中性，而不是像以前偏重考慮國(guó)家利益，最重要的是可操作性更強(qiáng)了?！比绾卧?9號(hào)文中淘金成為了企業(yè)稅收籌劃的關(guān)注重點(diǎn)。

　　充分關(guān)注計(jì)稅基礎(chǔ)“59號(hào)文的出臺(tái)，為稅收籌劃帶來了不少變化?！敝扈裾f。

　　首先，統(tǒng)一了內(nèi)資和外資的稅務(wù)處理。

　　其次，形式上的要求更加嚴(yán)格。59號(hào)文要求企業(yè)提交書面報(bào)告，講清楚為什么重組。比如特殊重組，59號(hào)文要求申報(bào)重組的所有情況，不申報(bào)就無法享受特殊重組的稅收優(yōu)惠，這要提醒企業(yè)特別注意。這次59號(hào)文規(guī)定得很清楚，并購(gòu)交易企業(yè)想稅收遞延就要先告訴稅務(wù)局稅收遞延的理由，稅收遞延認(rèn)定條件也比較清晰，執(zhí)行起來更容易。

　　再次，引入了計(jì)稅基礎(chǔ)這一重要概念。計(jì)稅基礎(chǔ)在重組稅法里是必不可少的，現(xiàn)在引入這一概念，提高了并購(gòu)稅的合理性，稅務(wù)部門的征稅和免稅都有了稅理的支持。由于概念剛剛被提出，誰(shuí)都不熟悉，這就需要企業(yè)多花功夫來理解并切實(shí)執(zhí)行59號(hào)文的內(nèi)容，除了進(jìn)行會(huì)計(jì)方面的記錄，還需要專門做稅務(wù)方面的記錄，否則征稅會(huì)沒有依據(jù)。這是將來在重組中需要企業(yè)特別關(guān) 注的。

　　企業(yè)確定計(jì)稅基礎(chǔ)，不僅僅需要定性的判定，定量的要求也很高。實(shí)際上，這是對(duì)企業(yè)的歷史成本和市場(chǎng)價(jià)之間的差異進(jìn)行征稅，但歷史成本可能并不是企業(yè)初創(chuàng)時(shí)的成本，而是根據(jù)陸續(xù)的投入和各種變化進(jìn)行過多次調(diào)整的，這對(duì)企業(yè)的稅務(wù)管理乃至稅務(wù)會(huì)計(jì)都提出了更高的要求。國(guó)外公司都在稅務(wù)記錄上有巨大的投入。59號(hào)文定下了這一發(fā)展方向，中國(guó)企業(yè)也需要花時(shí)間學(xué)習(xí)和咨詢了。

　　特殊重組是籌劃重點(diǎn)“在59號(hào)文中，企業(yè)特別要注意特殊重組的稅務(wù)籌劃?！敝扈裉嵝训?。

　　從內(nèi)容上看，59號(hào)文首次定義了一般重組和特殊重組，而特殊重組就相當(dāng)于稅收遞延或免稅重組。

　　其實(shí)，“絕大多數(shù)企業(yè)可以享受免稅重組”，但59號(hào)文對(duì)特殊重組規(guī)定了5個(gè)必須符合的條件：具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。

　　被收購(gòu)、合并或分立部分 的資產(chǎn)或股權(quán)比例不低于75%。

　　企業(yè)重組后的連續(xù)12個(gè)月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來的實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。

　　重組交易對(duì)價(jià)中涉及股權(quán)支付金額不低于交易支付總額的85%。

　　企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù)12個(gè)月內(nèi)，不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。

　　在這5個(gè)條件中，第1條、第2條和第5條是在稅收籌劃時(shí)需要更加關(guān)注的。
　　先說第1條—— —要有商業(yè)目的。“很多人會(huì)輕視這個(gè)條件，實(shí)際上，我認(rèn)為這是目前尤其需要重視的方面?！敝扈裾f。

　　其實(shí)，很多時(shí)候，重組并不一定能找出很合理的商業(yè)目的。而且商業(yè)目的的主觀性比較強(qiáng)，稅務(wù)局的理解可能就和企業(yè)完全不一樣，所以，企業(yè)千萬(wàn)不要覺得隨便編兩條商業(yè)目的就行了，一定要慎重，寧可多寫，也不要少寫。有些國(guó)外企業(yè)的項(xiàng)目，必須事先得到稅務(wù)局的同意才會(huì)去做，稅務(wù)局不同意是不敢做的。

　　對(duì)于第2條，朱桉認(rèn)為劃分比例有些偏高：“實(shí)際上，有時(shí)企業(yè)掌握30%的股份都可以控股，75%的比例有些偏高，在美國(guó)有時(shí)30%的比例就可以判定為特殊重組，比如上世紀(jì)80年代通用電器收購(gòu)某個(gè)公司的案例，當(dāng)時(shí)它掌握了40%的股權(quán)，就已經(jīng)是最大股東，就可以免稅了。75%的規(guī)定使很多行業(yè)重組的稅收優(yōu)惠政策，比如銀行與電訊，幾乎就判了***。針對(duì)特殊行業(yè)，應(yīng)該更靈活些?！钡?條將來可能需要在執(zhí)行上進(jìn)一步明確，比如實(shí)質(zhì)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)保持不變?cè)趺蠢斫?？多少比例算?shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)保持不變？具體的財(cái)務(wù)指標(biāo)是什么？但這一條對(duì)稅務(wù)籌劃的影響不是太大。

　　“對(duì)第5條，企業(yè)要特別注意時(shí)間的要求。”朱桉說。

　　比如重組后，企業(yè)在11個(gè)月 的第29天賣掉股權(quán)和12個(gè)月的第1天賣，就可能有完全不同的稅務(wù)處理。

　　59號(hào)文和60號(hào)文可聯(lián)手籌劃其實(shí)，59號(hào)文和《關(guān)于企業(yè)清算業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財(cái)稅〔2009〕60號(hào)）（以下簡(jiǎn)稱60號(hào)文）是可以聯(lián)手進(jìn)行稅收籌劃的，朱桉告訴記者。

　　“有時(shí)，清算也可以在籌劃時(shí)使企業(yè)享受免稅優(yōu)惠，以利于重組?！敝扈裾f。舉個(gè)很簡(jiǎn)單的例子，比如一個(gè)母公司有個(gè)子公司，母公司可以把子公司清算掉，把所有財(cái)產(chǎn)都挪到母公司來，這是應(yīng)稅行為；但如果母公司和子公司合并，具備了特殊重組的5個(gè)條件，就可以享受免稅優(yōu)惠。

　　可以說，59號(hào)文和60號(hào)文的這種聯(lián)手籌劃，就給了企業(yè)一個(gè)機(jī)會(huì)，來決定是免稅好還是應(yīng)稅好。因?yàn)橛袝r(shí)候，企業(yè)可能虧損比較大，那繳稅也沒關(guān)系，因?yàn)樘潛p可以抵減，這時(shí)，反而應(yīng)稅對(duì)企業(yè)更好。其實(shí)，國(guó)外對(duì)這種情況是有嚴(yán)格規(guī)定的，美國(guó)稅法規(guī)定，如果母公司控股80%以上，母子公司的合并就必須全部稅收遞延，低于80%的，就必須應(yīng)稅。

　　另外，還有一點(diǎn)企業(yè)應(yīng)該注意：59號(hào)文和60號(hào)文雖然都是今年4月才出臺(tái)的，但都規(guī)定從2008年1月1日起執(zhí)行，在這段期間有重組或清算行為的企業(yè)，一定要向稅務(wù)部門申報(bào)備案。朱桉再次強(qiáng)調(diào)：“企業(yè)需要小心并趕緊去做這個(gè)事情，否則可能會(huì)有難以估量的風(fēng)險(xiǎn)?！蹦壳?，國(guó)內(nèi)企業(yè)普遍對(duì)重組的稅務(wù)籌劃重視不足。

　　而國(guó)外企業(yè)重組時(shí)，一定會(huì)聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師和律師作為專業(yè)顧問。朱桉坦言，德勤每年在國(guó)外重組方面的業(yè)務(wù)收入有幾個(gè)億美元，足以反映出國(guó)際上對(duì)專業(yè)咨詢的態(tài)度。對(duì)此，我國(guó)企業(yè)也需引起重視。