土地增值稅清算中應(yīng)準(zhǔn)確劃分開(kāi)發(fā)間接費(fèi)用與房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用

近期，我們對(duì)某房地產(chǎn)企業(yè)進(jìn)行土地增值稅清算審核。該公司房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目已全部竣工并完成銷售，符合國(guó)稅發(fā)[2006]187號(hào)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問(wèn)題的通知》中應(yīng)進(jìn)行土地增值稅清算的條件。

　　據(jù)該公司財(cái)務(wù)人員介紹，由于集團(tuán)在考核項(xiàng)目財(cái)務(wù)指標(biāo)時(shí)，將開(kāi)發(fā)間接費(fèi)用與三項(xiàng)期間費(fèi)用合并考核，出于核算便利，他們就把大量的期間費(fèi)用歸集計(jì)入開(kāi)發(fā)間接費(fèi)用。因此，開(kāi)發(fā)間接費(fèi)用中包含管理層的工資福利、辦公折舊以及銷售中介費(fèi)用等。

　　根據(jù)《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》的規(guī)定，開(kāi)發(fā)間接費(fèi)用是指直接組織、管理開(kāi)發(fā)項(xiàng)目發(fā)生的費(fèi)用，包括工資、職工福利費(fèi)、折舊費(fèi)、修理費(fèi)、辦公費(fèi)、水電費(fèi)、勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)、周轉(zhuǎn)房攤銷等；房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用是指與房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目有關(guān)的銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用。

　　對(duì)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本和房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用如何劃分，企業(yè)往往難以判斷，特別是房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本中的開(kāi)發(fā)間接費(fèi)用與房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用中的管理費(fèi)用，兩者容易混淆。由于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用有比例限制，因此部分納稅人有意或無(wú)意將費(fèi)用盡量轉(zhuǎn)移到房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本，這是不正確的。如果不細(xì)加區(qū)分，就會(huì)造成土地開(kāi)發(fā)成本虛增，相應(yīng)的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用和加計(jì)扣除也會(huì)同時(shí)虛增。

　　因此，我們舉了一個(gè)案例來(lái)說(shuō)明混淆開(kāi)發(fā)間接費(fèi)用與房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用造成土地增值稅應(yīng)納稅額計(jì)算錯(cuò)誤的情況。

　　例如：A公司以1000萬(wàn)元取得該地的土地使用權(quán)，土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi) 800萬(wàn)元、前期工程費(fèi)300萬(wàn)元、建筑安裝工程費(fèi)1000萬(wàn)元、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)150萬(wàn)元、公共配套設(shè)施費(fèi)50萬(wàn)元、開(kāi)發(fā)間接費(fèi)用200萬(wàn)元（包括管理人員工資福利50萬(wàn)元，辦公設(shè)備折舊50萬(wàn)元，廣告和其他銷售的費(fèi)用100萬(wàn)元）財(cái)務(wù)費(fèi)用中利息能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偛⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的利息支出 500萬(wàn)元，并且按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計(jì)算。

　　在進(jìn)行土地增值稅計(jì)算時(shí)，經(jīng)過(guò)比較準(zhǔn)確地劃分，把A公司開(kāi)發(fā)成本帳面上的開(kāi)發(fā)間接費(fèi)用中不屬于直接組織管理開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的管理人員工資福利50萬(wàn)元，辦公設(shè)備折舊50萬(wàn)元，廣告和其他銷售的費(fèi)用100萬(wàn)元剔除出房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本，A公司該項(xiàng)目土地增值稅可稅前扣除項(xiàng)目金額計(jì)算如下：

　　（1）取得土地使用權(quán)所支付的金額=1000萬(wàn)元；

　　（2）房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本=土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)800萬(wàn)元+前期工程費(fèi)300萬(wàn)元+建筑安裝工程費(fèi)1000萬(wàn)元+基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)150萬(wàn)元+公共配套設(shè)施費(fèi)50萬(wàn)元=2300萬(wàn)元；

　?。?）房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用=利息500萬(wàn)元+（土地使用權(quán)所支付的金額1000萬(wàn)元+房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本2300萬(wàn)元）×5%=665萬(wàn)元；

　?。?）加計(jì)扣除金額=（土地使用權(quán)所支付的金額1000萬(wàn)元+房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本2300萬(wàn)元）×20%=660萬(wàn)元；

　?。?）扣除項(xiàng)目金額=房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本取得土地使用權(quán)所支付的金額1000萬(wàn)元+房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本2300萬(wàn)元+房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用665萬(wàn)元+加計(jì)扣除金額 660萬(wàn)元=4625萬(wàn)元。

　　相反，如果不對(duì)開(kāi)發(fā)間接費(fèi)用中不屬于直接組織管理開(kāi)發(fā)項(xiàng)目加以剔除，就會(huì)造成A公司該項(xiàng)目土地增值稅的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本虛增200萬(wàn)元，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用虛增200×5%=10萬(wàn)元，加計(jì)扣除金額虛增200×20%=40萬(wàn)元，共計(jì)扣除項(xiàng)目金額虛增200+10+40=250萬(wàn)元。由于扣除項(xiàng)目金額增加，必然造成增值額和增值率的減少，從而減少了應(yīng)納的土地增值稅。少繳的稅款若日后被稅務(wù)機(jī)關(guān)追征，就會(huì)對(duì)納稅人造成不必要的滯納金，反而增加了納稅成本。

　　因此，我們提醒該企業(yè)，應(yīng)注意準(zhǔn)確劃分房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本中的開(kāi)發(fā)間接費(fèi)用與房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用，以規(guī)避稅收風(fēng)險(xiǎn)。