餐飲業(yè)一般納稅人農(nóng)產(chǎn)品進項稅額抵扣探討

餐飲服務(wù)，是指通過同時提供飲食和飲食場所的方式為消費者提供飲食消費服務(wù)的業(yè)務(wù)活動。對于餐飲服務(wù)業(yè)來說，食材是主要原材料的組成部分，而食材中農(nóng)產(chǎn)品占據(jù)的份額較大。因此，餐飲業(yè)試點納稅人采用一般計稅方式的，農(nóng)產(chǎn)品的抵扣成為關(guān)注的焦點之一。農(nóng)產(chǎn)品的抵扣問題歷來是增值稅進項稅額抵扣的一大難點。本文試圖通過對農(nóng)產(chǎn)品抵扣政策的梳理，給出一個思路，供大家討論。

一、農(nóng)產(chǎn)品抵扣方法的政策依據(jù)

1、農(nóng)產(chǎn)品抵扣憑證有哪些？

根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）附件1《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》（以下簡稱試點實施辦法）第二十五條第（三）項規(guī)定，購進農(nóng)產(chǎn)品，除取得增值稅專用**或者海關(guān)進口增值稅專用繳款書外，按照農(nóng)產(chǎn)品收購**或者銷售**上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價和13%的扣除率計算的進項稅額。計算公式為：

進項稅額=買價×扣除率

買價，是指納稅人購進農(nóng)產(chǎn)品在農(nóng)產(chǎn)品收購**或者銷售**上注明的價款和按照規(guī)定繳納的煙葉稅。

購進農(nóng)產(chǎn)品，按照《農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額核定扣除試點實施辦法》抵扣進項稅額的除外。

因此，農(nóng)產(chǎn)品可以抵扣的進貨憑證包括：（1）增值稅專用**；（2）海關(guān)進口增值稅專用繳款書；（3）農(nóng)產(chǎn)品收購**；（4）符合規(guī)定條件的農(nóng)產(chǎn)品銷售**。

2、餐飲業(yè)收購農(nóng)產(chǎn)品如何抵扣？

根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于明確營改增試點若干征管問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第26號）靠前條規(guī)定，餐飲行業(yè)增值稅一般納稅人購進農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品，可以使用國稅機關(guān)監(jiān)制的農(nóng)產(chǎn)品收購**，按照現(xiàn)行規(guī)定計算抵扣進項稅額。

有條件的地區(qū)，應(yīng)積極在餐飲行業(yè)推行農(nóng)產(chǎn)品進項稅額核定扣除辦法，按照《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于在部分行業(yè)試行農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額核定扣除辦法的通知》（財稅〔2012〕38號，以下簡稱38號文）有關(guān)規(guī)定計算抵扣進項稅額。

因此，對于在餐飲行業(yè)沒有推行農(nóng)產(chǎn)品進項稅額核定扣除辦法（以下簡稱核定扣除辦法）的地區(qū)，餐飲行業(yè)增值稅一般納稅人可以在收購農(nóng)產(chǎn)品時開具農(nóng)產(chǎn)品收購**，并按規(guī)定計算抵扣。推行核定扣除辦法后，則按核定扣除辦法執(zhí)行。

3、農(nóng)產(chǎn)品核定扣除的主要內(nèi)容

根據(jù)“38號文”及其附件《農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額核定扣除試點實施辦法》規(guī)定，對財政部和國家稅務(wù)總局納入試點范圍的增值稅一般納稅人購進農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額，實施核定扣除辦法，即：購進農(nóng)產(chǎn)品不再憑增值稅扣稅憑證抵扣增值稅進項稅額，購進除農(nóng)產(chǎn)品以外的貨物、應(yīng)稅勞務(wù)和應(yīng)稅服務(wù)，增值稅進項稅額仍按現(xiàn)行有關(guān)規(guī)定抵扣。并明確，農(nóng)產(chǎn)品是指列入《農(nóng)業(yè)產(chǎn)品征稅范圍注釋》(財稅字[1995]52號)的初級農(nóng)業(yè)產(chǎn)品。同時，還明確了農(nóng)產(chǎn)品進項稅額核定的具體方法及部分扣除標準。

因此，實行核定扣除辦法的納稅人，取得的購進農(nóng)產(chǎn)品的憑證不再與農(nóng)產(chǎn)品抵扣相掛鉤，僅作為財務(wù)成本核算和所得稅稅前扣除憑證。

【小結(jié)】餐飲業(yè)一般納稅人農(nóng)產(chǎn)品抵扣應(yīng)該注意當?shù)刂鞴車惗悇?wù)機關(guān)的規(guī)定，實行一般計稅方法的，憑取得規(guī)定的抵扣憑證進行抵扣計稅；實行核定扣除辦法的，按照核定扣除方法進行抵扣計稅。

二、農(nóng)產(chǎn)品收購**適用的對象和范圍

農(nóng)產(chǎn)品收購**適用對象沒有一對一的政策文件描述，但我們可以從以下相關(guān)政策規(guī)定可以進行判斷：

1、根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》（國務(wù)院令2008年第538號，以下簡稱增值稅條例）第十五條第（一）項規(guī)定，農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品免征增值稅。

2、根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》（財政部、國家稅務(wù)總局令2008年第50號）第三十五條規(guī)定，條例第十五條規(guī)定的部分免稅項目的范圍，限定如下：（一）靠前款第（一）項所稱農(nóng)業(yè)，是指種植業(yè)、養(yǎng)殖業(yè)、林業(yè)、牧業(yè)、水產(chǎn)業(yè)。

農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者，包括從事農(nóng)業(yè)生產(chǎn)的單位和個人。

農(nóng)產(chǎn)品，是指初級農(nóng)產(chǎn)品，具體范圍由財政部、國家稅務(wù)總局確定。

3、根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈農(nóng)業(yè)產(chǎn)品征稅范圍注釋〉的通知》（財稅字[1995]52號）靠前條規(guī)定，《中華人民共和國增值稅暫行條例》所稱的“農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的自產(chǎn)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品”，是指直接從事植物的種植、收割和動物的飼養(yǎng)、捕撈的單位和個人銷售的注釋所列的自產(chǎn)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品；對上述單位和個人銷售的外購的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，以及單位和個人外購農(nóng)業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)、加工后銷售的仍然屬于注釋所列的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，不屬于免稅的范圍，應(yīng)當按照規(guī)定稅率征收增值稅。

同時，文件對《農(nóng)業(yè)產(chǎn)品征稅范圍注釋》進行了明確。筆者對餐飲企業(yè)可能涉及的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品部分進行梳理（見文后注釋圖），同時，對其它政策文件中對農(nóng)業(yè)產(chǎn)品相關(guān)的界定也進行了收集（見附圖）。

上述文件中，雖然（財稅字[1995]52號）在前，但由于財政部、國家稅務(wù)總局在之后并沒有廢止，并且也沒有進行重新更正，筆者認為現(xiàn)行有效并可以按此執(zhí)行。

因此，筆者認為餐飲業(yè)一般納稅人農(nóng)產(chǎn)品收購可以開具收購**的對象和范圍是，直接向從事農(nóng)業(yè)生產(chǎn)的單位和個人收購的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品征稅范圍注釋中規(guī)定的自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品。對于購買其他單位和個人生產(chǎn)經(jīng)營銷售的農(nóng)產(chǎn)品不得開具收購**。

在實際中，餐飲業(yè)納稅人收購農(nóng)產(chǎn)品有一定的現(xiàn)實難度：一是企業(yè)內(nèi)部對收購的控制有一定的難度（這屬于企業(yè)自身的內(nèi)部管理風險問題）；二是對農(nóng)戶收購的是否屬于自產(chǎn)產(chǎn)品的把握有一定難度（這需要企業(yè)對收購對象有實地的了解和掌握，特別是對于上門投售的農(nóng)產(chǎn)品要注意相關(guān)自產(chǎn)產(chǎn)品的書面?zhèn)洳橘Y料的保存）；三是收購農(nóng)產(chǎn)品可能因為數(shù)量、質(zhì)量以及初步整理的不到位，導致實際收購的可能性較?。ㄌ貏e是對初步整理的要求可能存在差距，而餐飲部很難化大量的力量進行初步整理）。