個(gè)人出租住房涉及七大稅種，該如何計(jì)征？

編者按：個(gè)人出租住房所涉及到的稅收問題呈現(xiàn)出稅種繁多、稅收總量小、征管繁雜等特點(diǎn)。我國(guó)現(xiàn)行的有關(guān)個(gè)人房屋出租的稅收的法律法規(guī)散布在各個(gè)相關(guān)稅種的稅收實(shí)體法之中，由于每個(gè)稅種的稅率、計(jì)算方法、征稅對(duì)象、扣除項(xiàng)目和納稅期限等都有所不同，給征稅部門帶來很大的征管困難。本期華稅文章將對(duì)個(gè)人出租住房所涉及的稅收問題加以梳理，以饗讀者。

對(duì)于個(gè)人出租住房的稅收征繳方面，名義稅負(fù)較重，但是國(guó)家對(duì)此給予了大量的稅收優(yōu)惠，予以支持。具體而言，增值稅在“營(yíng)改增”后按5%的征收率減按1.5%計(jì)算征收，除此之外繳納城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加也有條件的享受減免稅政策。個(gè)人按市場(chǎng)價(jià)格出租住房取得的所得按照10%的稅率繳納個(gè)稅。房產(chǎn)稅的稅率也有大幅降低，由12%減為4%。同時(shí)免征城鎮(zhèn)土地使用稅和印花稅。

1、增值稅

《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào) ）文件《附件1：營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》靠前條規(guī)定：在中華人民共和國(guó)境內(nèi)（以下稱境內(nèi)）銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)（以下稱應(yīng)稅行為）的單位和個(gè)人，為增值稅納稅人，應(yīng)當(dāng)按照本辦法繳納增值稅，不繳納營(yíng)業(yè)稅。

單位，是指企業(yè)、行政單位、事業(yè)單位、軍事單位、社會(huì)團(tuán)體及其他單位。

個(gè)人，是指?jìng)€(gè)體工商戶和其他個(gè)人?！?/p>

上述條款中的個(gè)人并不是通常意義上所理解的自然人。其包括個(gè)體工商戶和其他個(gè)人，其他個(gè)人指自然人。

根據(jù)財(cái)稅〔2016〕36號(hào)附件2《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定》的規(guī)定：“個(gè)人出租住房，應(yīng)按照5%的征收率減按1.5%計(jì)算應(yīng)納稅額”。文件中說納稅人是“個(gè)人”出租住房，應(yīng)按照5%的征收率減按1.5%計(jì)算應(yīng)納稅額，根據(jù)上述文件規(guī)定，個(gè)人包括個(gè)體工商戶和其他個(gè)人，也就是個(gè)體工商戶同樣適用上述條款，出租住房應(yīng)按照5%的征收率減按1.5%計(jì)算應(yīng)納稅額。為了避免造成個(gè)人與個(gè)體工商戶概念的混淆，國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布《納稅人提供不動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)租賃服務(wù)增值稅征收管理暫行辦法》的公告（國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第16號(hào)）中第四條指出：“個(gè)體工商戶出租住房，按照5%的征收率減按1.5%計(jì)算應(yīng)納稅額。”該條款對(duì)個(gè)體工商戶做出了特殊說明，以示強(qiáng)調(diào)。

國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第16號(hào)文第七、八條規(guī)定了個(gè)人出租住房征繳稅款的不同計(jì)算方法如下：

個(gè)體工商戶出租住房，按照以下公式計(jì)算應(yīng)預(yù)繳稅款：
應(yīng)預(yù)繳稅款＝含稅銷售額&pide;（1+5%）×1.5%

根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第16號(hào)文第四條的規(guī)定，該條款所規(guī)定的預(yù)繳稅款只有在不動(dòng)產(chǎn)所在地與機(jī)構(gòu)所在地不在同一縣（市、區(qū)）時(shí)發(fā)生，不動(dòng)產(chǎn)所在地與機(jī)構(gòu)所在地在同一縣（市、區(qū)）的，納稅人應(yīng)向機(jī)構(gòu)所在地主管國(guó)稅機(jī)關(guān)申報(bào)納稅即可，無需再行預(yù)繳稅款。

其他個(gè)人出租不動(dòng)產(chǎn)，按照以下公式計(jì)算應(yīng)納稅款：
　　

（1）出租住房：
應(yīng)納稅款＝含稅銷售額&pide;（1+5%）×1.5%
　　

（2）出租非住房：
應(yīng)納稅款＝含稅銷售額&pide;（1+5%）×5%

上述所指的非住房主要是商鋪、寫字間等非居住性用房。

稅收優(yōu)惠：

根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于營(yíng)改增試點(diǎn)若干征管問題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第53號(hào)）文件的規(guī)定，其他個(gè)人采取一次性收取租金的形式出租不動(dòng)產(chǎn)，取得的租金收入可在租金對(duì)應(yīng)的租賃期內(nèi)平均分?jǐn)偅謹(jǐn)偤蟮脑伦饨鹗杖氩怀^3萬元的，可享受小微企業(yè)免征增值稅優(yōu)惠政策。但是要注意的是，此項(xiàng)優(yōu)惠只適用于自然人，不適用于個(gè)體工商戶。

2、城市維護(hù)建設(shè)稅

《中華人民共和國(guó)城市維護(hù)建設(shè)稅暫行條例》(2011修訂)第三條規(guī)定，“城市維護(hù)建設(shè)稅，以納稅人實(shí)際繳納的消費(fèi)稅、增值稅、營(yíng)業(yè)稅稅額為計(jì)稅依據(jù)，分別與消費(fèi)稅、增值稅、營(yíng)業(yè)稅同時(shí)繳納。”

第四條規(guī)定，城市維護(hù)建設(shè)稅稅率如下：

納稅人所在地在市區(qū)的，稅率為7%；
納稅人所在地在縣城、鎮(zhèn)的，稅率為5%；
納稅人所在地不在市區(qū)、縣城或鎮(zhèn)的，稅率為1%。

由上述條款可見，個(gè)人出租住房應(yīng)繳納城市維護(hù)建設(shè)稅的計(jì)算公式為：

應(yīng)納稅額=同期增值稅實(shí)繳稅額×7%（5%、1%）

稅收優(yōu)惠：

城市維護(hù)建設(shè)稅由于是以納稅人實(shí)際繳納的增值稅、消費(fèi)稅為計(jì)稅依據(jù)，并隨同增值稅、消費(fèi)稅征收，因此減免增值稅、消費(fèi)稅也就意味著減免城市維護(hù)建設(shè)稅。由此可知，其他個(gè)人享受免征增值稅稅收優(yōu)惠的，同時(shí)也免征城市維護(hù)建設(shè)稅。

3、教育費(fèi)附加

征收教育費(fèi)附加的暫行規(guī)定(2011修訂)第三條規(guī)定，“教育費(fèi)附加，以各單位和個(gè)人實(shí)際繳納的增值稅、營(yíng)業(yè)稅、消費(fèi)稅的稅額為計(jì)征依據(jù)，教育費(fèi)附加率為3%，分別與增值稅、營(yíng)業(yè)稅、消費(fèi)稅同時(shí)繳納。”

個(gè)人出租住房應(yīng)繳納教育費(fèi)附加的計(jì)算公式為：

應(yīng)納稅額=同期增值稅實(shí)繳稅額×3%

稅收優(yōu)惠:

針對(duì)個(gè)人出租住房，教育費(fèi)附加所享受的稅收優(yōu)惠同城市維護(hù)建設(shè)稅。

4、個(gè)人所得稅

《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》(2011修正)第二條第（八）項(xiàng)規(guī)定，下列各項(xiàng)個(gè)人所得，應(yīng)納個(gè)人所得稅：（八）財(cái)產(chǎn)租賃所得。《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》(2011修訂)第八條第（八）項(xiàng)規(guī)定，稅法第二條所說的各項(xiàng)個(gè)人所得的范圍：（八）財(cái)產(chǎn)租賃所得，是指?jìng)€(gè)人出租建筑物、土地使用權(quán)、機(jī)器設(shè)備、車船以及其他財(cái)產(chǎn)取得的所得。

個(gè)人出租住房按照“財(cái)產(chǎn)租賃所得”項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅，具體計(jì)算公式及適用稅率見下表:

5、房產(chǎn)稅

房產(chǎn)稅以房產(chǎn)為征稅對(duì)象。我國(guó)現(xiàn)行房產(chǎn)稅采用的是比例稅率。由于房產(chǎn)稅計(jì)稅依據(jù)分為從價(jià)計(jì)征和從租計(jì)征兩種形式，所以房產(chǎn)稅的稅率也有兩種：一種是按房產(chǎn)原值一次減除10%-30%后的余值計(jì)征的，稅率為1.2%；另一種是按房產(chǎn)出租的租金收入計(jì)征的，稅率為12%。根據(jù)《財(cái)政部稅務(wù)總局關(guān)于房產(chǎn)稅若干具體問題的解釋和暫行規(guī)定》（（1986）財(cái)稅地字第8號(hào)）規(guī)定：“十四、根據(jù)房產(chǎn)稅暫行條例規(guī)定，房產(chǎn)出租的，以房產(chǎn)租金收入為房產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)。因此，個(gè)人出租房屋，應(yīng)按租金收入全額征收房產(chǎn)稅。”所謂房產(chǎn)租金收入，是房屋產(chǎn)權(quán)所有人出租房產(chǎn)使用權(quán)所得的報(bào)酬，包括貨幣收入和實(shí)物收入。如果是以勞務(wù)或者其他形式為報(bào)酬抵付房租收入的，應(yīng)根據(jù)當(dāng)?shù)赝惙慨a(chǎn)的租金水平，確定一個(gè)標(biāo)準(zhǔn)租金額從租計(jì)征。對(duì)出租房屋，租賃雙方簽訂的租賃合同約定有免收租金期限的，免收租金期間由產(chǎn)權(quán)所有人按照房產(chǎn)原值繳納房產(chǎn)稅。

根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于具備房屋功能的地下建筑征收房產(chǎn)稅的通知》（財(cái)稅[2005]181號(hào)）的規(guī)定，出租的地下建筑應(yīng)按照出租地方房屋建筑的有關(guān)規(guī)定計(jì)算征收房產(chǎn)稅。

稅收優(yōu)惠：

根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于廉租住房經(jīng)濟(jì)適用住房和住房租賃有關(guān)稅收政策的通知》（財(cái)稅〔2008〕24號(hào)）第二條第（三）項(xiàng)規(guī)定：“對(duì)個(gè)人出租住房，不區(qū)分用途，......按4％的稅率征收房產(chǎn)稅。”

個(gè)人出租住房房產(chǎn)稅從租計(jì)算的公式為：

應(yīng)納稅額=租金收入×4%

6、城鎮(zhèn)土地使用稅

《中華人民共和國(guó)城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》(2013修訂)第二條規(guī)定，在城市、縣城、建制鎮(zhèn)、工礦區(qū)范圍內(nèi)使用土地的單位和個(gè)人，為城鎮(zhèn)土地使用稅（以下簡(jiǎn)稱土地使用稅）的納稅人，應(yīng)當(dāng)依照本條例的規(guī)定繳納土地使用稅。
　　

前款所稱單位，包括國(guó)有企業(yè)、集體企業(yè)、私營(yíng)企業(yè)、股份制企業(yè)、外商投資企業(yè)、外國(guó)企業(yè)以及其他企業(yè)和事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體、國(guó)家機(jī)關(guān)、軍隊(duì)以及其他單位；所稱個(gè)人，包括個(gè)體工商戶以及其他個(gè)人。

土地使用稅以納稅人實(shí)際占用的土地面積為計(jì)稅依據(jù)，依照規(guī)定稅額計(jì)算征收。納稅人出租、出借房產(chǎn)，自交付出租、出借房產(chǎn)次月起，繳納城鎮(zhèn)土地使用稅。

稅收優(yōu)惠：

根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于廉租住房經(jīng)濟(jì)適用住房和住房租賃有關(guān)稅收政策的通知》（財(cái)稅〔2008〕24號(hào)）第二條第（三）項(xiàng)規(guī)定：“對(duì)個(gè)人出租住房，不區(qū)分用途，免征城鎮(zhèn)土地使用稅。”

7、印花稅

《中華人民共和國(guó)印花稅暫行條例》(2011修訂)靠前條規(guī)定，“在中華人民共和國(guó)境內(nèi)書立、領(lǐng)受本條例所列舉憑證的單位和個(gè)人，都是印花稅的納稅義務(wù)人（以下簡(jiǎn)稱納稅人），應(yīng)當(dāng)按照本條例規(guī)定繳納印花稅。”第二條規(guī)定第（一）項(xiàng)規(guī)定，“下列憑證為應(yīng)納稅憑證:（一）購銷、加工承攬、建設(shè)工程承包、財(cái)產(chǎn)租賃、貨物運(yùn)輸、倉儲(chǔ)保管、借款、財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)、技術(shù)合同或者具有合同性質(zhì)的憑證。”

個(gè)人出租房屋簽訂的房屋租賃合同屬于印花稅的征稅范圍。

稅收優(yōu)惠：

根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于廉租住房經(jīng)濟(jì)適用住房和住房租賃有關(guān)稅收政策的通知》（財(cái)稅〔2008〕24號(hào)）第二條第（二）項(xiàng)規(guī)定，對(duì)個(gè)人出租、承租住房簽訂的租賃合同，免征印花稅。

個(gè)人出租住房行為涉及到的相關(guān)稅種主要是由地方稅務(wù)局負(fù)責(zé)征收，但長(zhǎng)期以來由于其稅收總量小、征管又比較繁雜，并沒有引起地方***、地稅局等的重視。隨著個(gè)人房屋出租市場(chǎng)的繁榮，對(duì)相應(yīng)的稅收制度設(shè)計(jì)以及稅收征管也提出更高的要求。