國(guó)家稅務(wù)總局公告2012年第55號(hào) 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組增值稅留抵稅額處理有關(guān)問題的公告[部分修訂]

國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組增值稅留抵稅額處理有關(guān)問題的公告[部分修訂]

國(guó)家稅務(wù)總局公告2012年第55號(hào) 2012-12-13

　　稅屋提示——依據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局公告2018年第31號(hào) 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于修改部分稅收規(guī)范性文件的公告，自2018年6月15日起，本法規(guī)附件1《增值稅一般納稅人資產(chǎn)重組進(jìn)項(xiàng)留抵稅額轉(zhuǎn)移單》內(nèi)容“（編號(hào)：XXX縣（市、區(qū)）國(guó)稅資產(chǎn)重組留抵通知XX號(hào)）”修改為“（編號(hào)：XXX縣（市、區(qū)）稅務(wù)資產(chǎn)重組留抵通知XX號(hào)）”。國(guó)稅機(jī)構(gòu)和地稅機(jī)構(gòu)合并前，需要適用本公告公布的稅收規(guī)范性文件的，按照修改前的規(guī)定執(zhí)行。

　　現(xiàn)將納稅人資產(chǎn)重組中增值稅留抵稅額處理有關(guān)問題公告如下：

　　一、增值稅一般納稅人(以下稱“原納稅人”)在資產(chǎn)重組過程中，將全部資產(chǎn)、負(fù)債和勞動(dòng)力一并轉(zhuǎn)讓給其他增值稅一般納稅人(以下稱“新納稅人”)，并按程序辦理注銷稅務(wù)登記的，其在辦理注銷登記前尚未抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額可結(jié)轉(zhuǎn)至新納稅人處繼續(xù)抵扣。

　　二、原納稅人主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)認(rèn)真核查納稅人資產(chǎn)重組相關(guān)資料，核實(shí)原納稅人在辦理注銷稅務(wù)登記前尚未抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，填寫《增值稅一般納稅人資產(chǎn)重組進(jìn)項(xiàng)留抵稅額轉(zhuǎn)移單》(見附件)。

　　《增值稅一般納稅人資產(chǎn)重組進(jìn)項(xiàng)留抵稅額轉(zhuǎn)移單》一式三份，原納稅人主管稅務(wù)機(jī)關(guān)留存一份，交納稅人一份，傳遞新納稅人主管稅務(wù)機(jī)關(guān)一份。

　　三、新納稅人主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)將原納稅人主管稅務(wù)機(jī)關(guān)傳遞來的《增值稅一般納稅人資產(chǎn)重組進(jìn)項(xiàng)留抵稅額轉(zhuǎn)移單》與納稅人報(bào)送資料進(jìn)行認(rèn)真核對(duì)，對(duì)原納稅人尚未抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，在確認(rèn)無(wú)誤后，允許新納稅人繼續(xù)申報(bào)抵扣。

　　本公告自2013年1月1日起施行。

國(guó)家稅務(wù)總局

2012年12月13日

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關(guān)注總局資產(chǎn)重組增值稅留抵稅額問題的55號(hào)公告 <趙國(guó)慶>

　　國(guó)家稅務(wù)總局2011年發(fā)布《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)增值稅問題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第13號(hào)），明確納稅人在資產(chǎn)重組過程中，通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實(shí)物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、負(fù)債和勞動(dòng)力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個(gè)人，不屬于增值稅的征稅范圍，其中涉及的貨物轉(zhuǎn)讓，不征收增值稅。

　　當(dāng)時(shí)，我就對(duì)總局13號(hào)公告進(jìn)行了較為深入的研究，期間參考了英國(guó)增值稅、歐盟增值稅、新加坡、新西蘭、印尼以及澳大利亞的貨物勞務(wù)稅的規(guī)定。在這些國(guó)家增值稅(貨物勞務(wù)稅)制度中都有一個(gè)TOGC規(guī)則解決類似的問題。對(duì)比了這些國(guó)家的TOGC規(guī)則，基本類似。考慮到手頭英國(guó)增值稅的資料最為詳細(xì)，就以英國(guó)增值稅中的TOGC制度為藍(lán)本，寫了一篇《借鑒英國(guó)增值稅“TOGC”規(guī)則 完善我國(guó)資產(chǎn)重組增值稅制度》，最終發(fā)表在了2012年12期的《稅務(wù)研究》雜志了。

　　總局13號(hào)公告寫的比較簡(jiǎn)略，很多資產(chǎn)重組增值稅中的細(xì)節(jié)問題都沒有明確。因此，我在《借鑒英國(guó)增值稅“TOGC”規(guī)則 完善我國(guó)資產(chǎn)重組增值稅制度》文章中進(jìn)行了詳細(xì)的討論。特別是對(duì)于資產(chǎn)重組中的留抵稅額問題，當(dāng)時(shí)我文章的觀點(diǎn)認(rèn)為：在“經(jīng)營(yíng)連續(xù)性”原則得以保證的前提下，由于增值稅是價(jià)外稅的特性，我們對(duì)于資產(chǎn)重組中涉及買賣雙方的進(jìn)項(xiàng)稅抵扣問題可按如下方法處理：對(duì)于企業(yè)合并業(yè)務(wù)，實(shí)際上類似于英國(guó)增值稅中的增值稅納稅人認(rèn)定號(hào)碼的一并轉(zhuǎn)移給買方的情況，此時(shí)買方要承擔(dān)賣方的增值稅債務(wù)，而賣方未抵扣完的進(jìn)項(xiàng)稅也由買方進(jìn)行抵扣。企業(yè)分立中涉及的被分立方進(jìn)項(xiàng)稅留抵稅額，應(yīng)考慮按合理方法在各方之間分?jǐn)?，合理的方法包括按資產(chǎn)價(jià)值、銷售收入的比例等。而對(duì)于資產(chǎn)出售和資產(chǎn)置換，由于稅務(wù)機(jī)關(guān)并未對(duì)該項(xiàng)業(yè)務(wù)征收增值稅，因此，買方取得這些資產(chǎn)后無(wú)任何進(jìn)項(xiàng)稅可以抵扣。而賣方的留抵稅額由賣方繼續(xù)抵扣。如果賣方在業(yè)務(wù)出售后，不再繼續(xù)經(jīng)營(yíng)，則按注銷清算進(jìn)行增值稅處理，未抵扣完的進(jìn)項(xiàng)稅不再退稅。

　　在這篇文章公開發(fā)表不久，總局出臺(tái)了《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組增值稅留抵稅額處理有關(guān)問題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2012年第55號(hào)），明確規(guī)定：增值稅一般納稅人(以下稱“原納稅人”)在資產(chǎn)重組過程中，將全部資產(chǎn)、負(fù)債和勞動(dòng)力一并轉(zhuǎn)讓給其他增值稅一般納稅人(以下稱“新納稅人”)，并按程序辦理注銷稅務(wù)登記的，其在辦理注銷登記前尚未抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額可結(jié)轉(zhuǎn)至新納稅人處繼續(xù)抵扣。

　　要注意，55號(hào)文說的，只有在增值稅一般納稅人在資產(chǎn)重組過程中，必須把全部而不是部分資產(chǎn)、負(fù)債和勞動(dòng)力一并轉(zhuǎn)讓給其他增值稅一般納稅人(以下稱“新納稅人”)，而且轉(zhuǎn)讓后必須是按程序辦理注銷稅務(wù)登記的，才可以將留抵增值稅結(jié)轉(zhuǎn)新納稅人抵扣。而55號(hào)文所說的這種情況實(shí)際就是我在當(dāng)時(shí)文章中所說的企業(yè)合并中增值稅留抵稅額的處理。

　　對(duì)于企業(yè)只是將部分資產(chǎn)、負(fù)債和勞動(dòng)力一并轉(zhuǎn)讓給其他增值稅一般納稅人，是不能進(jìn)行留抵稅額的結(jié)轉(zhuǎn)抵扣的。這個(gè)問題實(shí)際上我在文章中也說明了。因?yàn)?，TOGC的目的是為了鼓勵(lì)重組，減輕業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)讓中的買方因需要繳納增值稅而增加的資金負(fù)擔(dān)。“TOGC”規(guī)則不對(duì)業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)讓征收增值稅，業(yè)務(wù)的買方也無(wú)抵扣涉及這些資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅的權(quán)利。那么，在企業(yè)只是涉及部分資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的情況下，又有留抵稅額該如何辦呢?企業(yè)可以在重組前將部分資產(chǎn)先單獨(dú)直接賣給對(duì)方(賣出資產(chǎn)的銷項(xiàng)稅和需要結(jié)轉(zhuǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅金額基本一致)來實(shí)現(xiàn)留抵稅額的結(jié)轉(zhuǎn)問題，剩余資產(chǎn)部分按資產(chǎn)重組走。(在我國(guó)一些上市公司資產(chǎn)重組的公告中，我們已經(jīng)發(fā)現(xiàn)有企業(yè)這么做了)。但是，這種方法國(guó)外是不認(rèn)可的。例如根據(jù)英國(guó)增值稅法規(guī)的規(guī)定，“TOGC”規(guī)則是法定的，納稅人無(wú)選擇適用的權(quán)利。因此，一項(xiàng)交易是否符合“TOGC”規(guī)則，在交易的一開始就必須確定清楚。

　　但是對(duì)于在企業(yè)分立中(包括存續(xù)分立和新設(shè)分立)，留抵稅額如何分配進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)抵扣的問題，總局55號(hào)文并沒有規(guī)定。這一塊的確是一個(gè)比較難的問題，我在文章中也沒有詳細(xì)去討論，有待我們?cè)趯?shí)踐中進(jìn)一步探索。