境外稅收抵免案例和文件

　　1.境外所得稅抵免的方法分為直接抵免和間接抵免。

　　2.直接抵免，指企業(yè)直接作為納稅人就其境外所得在境外繳納的所得稅額在我國(guó)應(yīng)納稅額中抵免。主要適用于企業(yè)就來(lái)源于境外的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)所得在境外所繳納的企業(yè)所得稅，以及就來(lái)源于或發(fā)生于境外的股息、紅利等權(quán)益性投資所得、利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓等所得在境外被源泉扣繳的所得稅。

　　3.間接抵免，指境外企業(yè)就分配股息前的利潤(rùn)繳納的外國(guó)所得稅額中由我國(guó)居民企業(yè)就該項(xiàng)分得的股息性質(zhì)的所得間接負(fù)擔(dān)的部分，在我國(guó)的應(yīng)納稅額中抵免。適用范圍為居民企業(yè)從其符合財(cái)稅[2009]125號(hào)規(guī)定的境外子公司取得的股息、紅利等權(quán)益性投資收益所得。

　　4.說(shuō)簡(jiǎn)單一點(diǎn)，直接抵免和間接抵免的區(qū)別是，稅種上，前者主要適用于預(yù)提所得稅、常設(shè)機(jī)構(gòu)稅款，后者主要是企業(yè)所得稅。間接抵免原則上適用于下層的子公司的股息對(duì)應(yīng)的企業(yè)所得稅，不包括對(duì)于利息、特許權(quán)使用費(fèi)、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓W(xué)HT等類別。直接抵免無(wú)此限制。

　　5.間接抵免需要是母公司下面的子公司分上來(lái)的股息(最多可以5層，每層20%)，直接抵免沒(méi)有股權(quán)的限制。

　　6.可抵免的境外所得稅，只需要繳納的屬于企業(yè)所得稅性質(zhì)的稅額，而不拘泥于名稱。比如HK叫做利得稅，不影響。關(guān)鍵看本質(zhì)是否是針對(duì)企業(yè)凈所得征收的稅額。

　　7.間接抵免的測(cè)算很有意思，充滿了數(shù)學(xué)的美感。

　　8.盡管有分國(guó)不分項(xiàng)，和不分國(guó)不分項(xiàng)的區(qū)分，但是，我測(cè)算了下，后者一般更劃算。另外，假設(shè)前幾年虧損，沒(méi)有抵扣境外稅款，這個(gè)稅額也可以在5年內(nèi)抵免。

　　9.可抵免的金額，限于企業(yè)應(yīng)當(dāng)繳納且已實(shí)際繳納的稅額。比如你在HK做了離岸豁免，那就沒(méi)啥好抵扣的了。這個(gè)和taxspareclause不一樣，注意區(qū)分。Taxspare稅務(wù)豁免只適用于協(xié)定直接分配利息股息特許權(quán)費(fèi)的情況(中越協(xié)定：在越南或者中國(guó)繳納的稅額，按照上下文，應(yīng)視為包括假如沒(méi)有按照締約國(guó)為促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的法律給予減稅、免稅而本應(yīng)繳納的稅額。在第十條第二款、第十一條第二款和第十二條第二款情況下，該稅額應(yīng)視為股息、利息和特許權(quán)使用費(fèi)總額的10%。有些協(xié)定沒(méi)有這個(gè)，比如中英就沒(méi)有此條款)。

　　政策依據(jù)

　　◆《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)境外所得稅收抵免有關(guān)問(wèn)題的通知》(財(cái)稅[2009]125號(hào))

　　◆《企業(yè)境外所得稅收抵免操作指南》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2010年第1號(hào))

　　◆《財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于完善企業(yè)境外所得稅收抵免政策問(wèn)題的通知》(財(cái)稅[2017]84號(hào))

　　直接抵免和間接抵免的區(qū)別

　　案例解析

　　中國(guó)一家跨國(guó)公司A，在乙國(guó)設(shè)B公司，為子公司。B在丙國(guó)設(shè)C公司，為B公司的子公司;A公司和B公司各擁有下一附屬公司50%的股權(quán)，其余50%為所在國(guó)股東擁有;2012年度A、B、C公司國(guó)內(nèi)稅前所得分別為1000萬(wàn)元、600萬(wàn)元和400萬(wàn)元;中國(guó)、乙國(guó)、丙國(guó)公司所得稅稅率分別為25%、24%和20%，三家公司當(dāng)年稅后利潤(rùn)一半用于分派股利。乙國(guó)、丙國(guó)對(duì)本國(guó)居民納稅人支付給母公司股利征收10%的預(yù)提稅。試計(jì)算A、B、C公司各自應(yīng)納稅額及外國(guó)稅收抵免額?

　　分析境外公司控股層級(jí)及比例是否符合現(xiàn)行稅收抵免政策文件規(guī)定

　　本案例中，A公司擁有B公司50%股權(quán)，B公司擁有C公司50%股權(quán)，采用“乘法”計(jì)算，即A公司擁有C公司25%股權(quán)，超過(guò)20%，控股層級(jí)2級(jí)，符合相關(guān)文件規(guī)定。

　　計(jì)算步驟

　　1.計(jì)算C公司在丙國(guó)應(yīng)納稅額=400×20%=80(萬(wàn)元);

　　2.計(jì)算C公司的稅后利潤(rùn)=400-80=320(萬(wàn)元);

　　3.計(jì)算C公司稅后利潤(rùn)對(duì)其股東B公司的分配額=320×50%×50%=80(萬(wàn)元);

　　4.計(jì)算C公司當(dāng)年所納稅款當(dāng)中屬于由B公司間接負(fù)擔(dān)的數(shù)額=(80+0)×80&pide;320=20(萬(wàn)元);

　　5.計(jì)算B公司在乙國(guó)的應(yīng)納稅所得總額=600+80&pide;(1-20%)=700(萬(wàn)元)，即B公司在乙國(guó)取得境內(nèi)所得600萬(wàn)元，境外所得100萬(wàn)元;

　　6.計(jì)算B公司應(yīng)納所得稅總額=700×24%=168(萬(wàn)元);

　　7.計(jì)算B公司抵免限額=168×100&pide;700=24(萬(wàn)元);

　　8.計(jì)算B公司就獲得的股利80萬(wàn)元直接繳納和間接負(fù)擔(dān)的所得稅額=80×10%+20=28(萬(wàn)元);

　　9.比較第7步和第8步金額大小確定可抵免金額=24(萬(wàn)元);

　　10.計(jì)算B公司實(shí)際應(yīng)繳納的所得稅額=168-24=144(萬(wàn)元);

　　11.計(jì)算B公司就利潤(rùn)及投資收益繳納的所得稅額=144+8=152(萬(wàn)元);

　　12.計(jì)算B公司稅后利潤(rùn)額=600+80-152=528(萬(wàn)元);

　　13.計(jì)算B公司稅后利潤(rùn)分配額=528×50%×50%=132(萬(wàn)元);

　　14.計(jì)算B公司所納稅款當(dāng)中屬于由A公司負(fù)擔(dān)的數(shù)額=(152+20)×132&pide;528=43(萬(wàn)元);

　　15.計(jì)算A公司的應(yīng)納稅所得總額=1000+132&pide;(1-24%)=1173.68(萬(wàn)元)，即境內(nèi)所得1000萬(wàn)元，境外所得173.68萬(wàn)元;

　　16.計(jì)算A公司應(yīng)納所得稅總額=1173.68×25%=293.42(萬(wàn)元);

　　17.計(jì)算A公司抵免限額=293.42×173.68&pide;1173.68=43.42(萬(wàn)元);

　　18.計(jì)算A公司就獲得的股利132萬(wàn)元直接繳納和間接負(fù)擔(dān)的所得稅額=132×10%+43=56.2(萬(wàn)元);

　　19.比較第17步和第18步金額大小確定可抵免金額=43.42(萬(wàn)元);

　　20.計(jì)算A公司實(shí)際應(yīng)繳納的所得稅額=293.42-43.42=250(萬(wàn)元)。

　　文件

財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于完善企業(yè)境外所得稅收抵免政策問(wèn)題的通知

財(cái)稅[2017]84號(hào) 2017-12-28

各省、自治區(qū)、直轄市、計(jì)劃單列市財(cái)政廳(局)、國(guó)家稅務(wù)局、地方稅務(wù)局，新疆生產(chǎn)建設(shè)兵團(tuán)財(cái)務(wù)局：

　　根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例和《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)境外所得稅收抵免有關(guān)問(wèn)題的通知》(財(cái)稅[2009]125號(hào))的有關(guān)規(guī)定，現(xiàn)就完善我國(guó)企業(yè)境外所得稅收抵免政策問(wèn)題通知如下：

　　一、企業(yè)可以選擇按國(guó)(地區(qū))別分別計(jì)算(即“分國(guó)(地區(qū))不分項(xiàng)”)，或者不按國(guó)(地區(qū))別匯總計(jì)算(即“不分國(guó)(地區(qū))不分項(xiàng)”)其來(lái)源于境外的應(yīng)納稅所得額，并按照財(cái)稅[2009]125號(hào)文件第八條規(guī)定的稅率，分別計(jì)算其可抵免境外所得稅稅額和抵免限額。上述方式一經(jīng)選擇，5年內(nèi)不得改變。

　　企業(yè)選擇采用不同于以前年度的方式(以下簡(jiǎn)稱新方式)計(jì)算可抵免境外所得稅稅額和抵免限額時(shí)，對(duì)該企業(yè)以前年度按照財(cái)稅[2009]125號(hào)文件規(guī)定沒(méi)有抵免完的余額，可在稅法規(guī)定結(jié)轉(zhuǎn)的剩余年限內(nèi)，按新方式計(jì)算的抵免限額中繼續(xù)結(jié)轉(zhuǎn)抵免。

　　二、企業(yè)在境外取得的股息所得，在按規(guī)定計(jì)算該企業(yè)境外股息所得的可抵免所得稅額和抵免限額時(shí)，由該企業(yè)直接或者間接持有20%以上股份的外國(guó)企業(yè)，限于按照財(cái)稅[2009]125號(hào)文件第六條規(guī)定的持股方式確定的五層外國(guó)企業(yè)，即：

　　靠前層：企業(yè)直接持有20%以上股份的外國(guó)企業(yè);

　　第二層至第五層：?jiǎn)我簧弦粚油鈬?guó)企業(yè)直接持有20%以上股份，且由該企業(yè)直接持有或通過(guò)一個(gè)或多個(gè)符合財(cái)稅[2009]125號(hào)文件第六條規(guī)定持股方式的外國(guó)企業(yè)間接持有總和達(dá)到20%以上股份的外國(guó)企業(yè)。

　　三、企業(yè)境外所得稅收抵免的其他事項(xiàng)，按照財(cái)稅[2009]125號(hào)文件的有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。

　　四、本通知自2017年1月1日起執(zhí)行。

　　財(cái)政部 稅務(wù)總局

　　2017年12月28日