減資情形不一樣，稅務(wù)處理大不同

　　近日，某外資企業(yè)發(fā)布公告稱，董事會(huì)審議通過(guò)了《關(guān)于控股孫公司減資的議案》，以便于后期增加科研管理團(tuán)隊(duì)入股及股權(quán)激勵(lì)方案的實(shí)施。減資，是實(shí)務(wù)中常見(jiàn)的業(yè)務(wù)，即企業(yè)因自身發(fā)展需要，依法減少公司注冊(cè)資本的行為。對(duì)境外關(guān)聯(lián)方減資的行為，相關(guān)各方應(yīng)區(qū)分不同的減資方式，準(zhǔn)確把握相應(yīng)的稅務(wù)實(shí)操細(xì)節(jié)。

　　同比例減資：收回資產(chǎn)“分段”處理

　　典型案例

　　C房地產(chǎn)公司(非上市公司)成立于2009年，注冊(cè)資本(實(shí)收資本)5000萬(wàn)元，由境外非居民企業(yè)A公司出資1250萬(wàn)元直接持有25%的股權(quán)，A公司境內(nèi)關(guān)聯(lián)方B公司出資3750萬(wàn)元持有75%股權(quán)。2023年12月，C公司全體股東決定同比例減資，注冊(cè)資本變更為1000萬(wàn)元。C公司2023年末資產(chǎn)負(fù)債表留存收益800萬(wàn)元，股東出資和減資均采用貨幣方式，不曾以未分配利潤(rùn)和盈余公積轉(zhuǎn)增過(guò)資本。

　　稅務(wù)處理

　　同比例減資，指全體股東按照相同的比例減少對(duì)公司的出資金額。本案例中，被投資企業(yè)C公司減少注冊(cè)資本4000萬(wàn)元，即B公司按照75%的比例收回初始投資3000萬(wàn)元，A公司按照25%的比例收回初始投資1000萬(wàn)元，減資后股東的持股比例保持不變。

　　依據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2023年第34號(hào)，以下簡(jiǎn)稱“34號(hào)公告”)第五條規(guī)定，從被投資企業(yè)取得的資產(chǎn)中，相當(dāng)于初始出資的部分，應(yīng)確認(rèn)為投資收回;相當(dāng)于被投資企業(yè)累計(jì)未分配利潤(rùn)和累計(jì)盈余公積按減少實(shí)收資本比例計(jì)算的部分，應(yīng)確認(rèn)為股息所得;其余部分確認(rèn)為投資資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得。換句話說(shuō)，股東從被投資企業(yè)減少投資，取得的資產(chǎn)應(yīng)“分段”進(jìn)行稅務(wù)處理。

　　本案例中，A公司和B公司按相同比例從被投資企業(yè)減少投資，其取得的資產(chǎn)1000萬(wàn)元和3000萬(wàn)元，均未超過(guò)相應(yīng)的初始投資金額，應(yīng)確認(rèn)為投資收回。對(duì)于各自收回投資成本的部分，均無(wú)須繳納企業(yè)所得稅。

　　C公司生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得凈收益的積累，即股東權(quán)益中的留存收益部分，無(wú)論歸類為累計(jì)未分配利潤(rùn)還是計(jì)入盈余公積，按實(shí)收資本比例計(jì)算并未發(fā)生變化，也不存在投資資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得稅，此時(shí)，A公司無(wú)須確認(rèn)股息所得和轉(zhuǎn)讓所得。

　　不同比例減資：應(yīng)符合獨(dú)立交易原則

　　典型案例

　　C房地產(chǎn)公司(非上市公司)成立于2009年，注冊(cè)資本(實(shí)收資本)5000萬(wàn)元，由境外非居民企業(yè)A公司出資1250萬(wàn)元直接持有25%的股權(quán)，A公司境內(nèi)關(guān)聯(lián)方B公司出資3750萬(wàn)元持有C公司75%股權(quán)。2023年末，C公司凈資產(chǎn)賬面價(jià)值8650萬(wàn)元、評(píng)估價(jià)值9700萬(wàn)元，年末資產(chǎn)負(fù)債表盈余公積250萬(wàn)元、未分配利潤(rùn)3400萬(wàn)元。2023年12月，C公司全體股東同意A公司減資申請(qǐng)，決定C公司注冊(cè)資本減少1000萬(wàn)元，注冊(cè)資本變更為4000萬(wàn)元，A公司取得相當(dāng)于C公司賬面凈資產(chǎn)20%比例的減資對(duì)價(jià)8650×20%=1730(萬(wàn)元)。C公司不曾以未分配利潤(rùn)和盈余公積轉(zhuǎn)增過(guò)資本。

　　稅務(wù)處理

　　不同比例的減資，是定向針對(duì)部分股東的減資行為，其余股東出資金額不變，減資后股權(quán)比例相應(yīng)調(diào)整。股東A公司的減資行為，在稅收和會(huì)計(jì)處理上，均先沖減C公司實(shí)收資本1000萬(wàn)元。然后，按照34號(hào)公告第五條的規(guī)定，相當(dāng)于C公司累計(jì)未分配利潤(rùn)和累計(jì)盈余公積按減少實(shí)收資本比例計(jì)算的部分，即(250+3400)×20%=730(萬(wàn)元)，應(yīng)確認(rèn)為A公司股息所得。A公司如果符合受益所有人條件，還可申請(qǐng)享受中國(guó)與其所在國(guó)雙邊稅收協(xié)定或稅收安排待遇。

　　A公司以所占C公司賬面凈資產(chǎn)份額作為減資對(duì)價(jià)，表面上未產(chǎn)生投資資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，但按照稅收征收管理法的規(guī)定，關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來(lái)，均應(yīng)遵循獨(dú)立交易原則，即按照獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)收取或支付對(duì)價(jià)。因此，A公司應(yīng)以減資時(shí)點(diǎn)其所占C公司凈資產(chǎn)評(píng)估價(jià)值份額1940萬(wàn)元(9700×20%)作為公允價(jià)值，減除投資收回、股息所得后，其余部分1940-1730=210(萬(wàn)元)，確認(rèn)為投資資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得。

　　轉(zhuǎn)增實(shí)收資本后減資：須先補(bǔ)繳遞延稅款

　　典型案例

　　非居民企業(yè)A公司主營(yíng)業(yè)務(wù)為投資控股。2009年，A公司與關(guān)聯(lián)方居民企業(yè)B公司共同出資成立C公司(非上市公司)，注冊(cè)資本1000萬(wàn)元，B公司出資750萬(wàn)元占股75%，A公司出資250萬(wàn)元占股25%。2023年1月，C公司將留存收益4000萬(wàn)元轉(zhuǎn)增實(shí)收資本，A公司、B公司的持股比例不變。2023年12月，A公司按公司法規(guī)定撤回全部投資2000萬(wàn)元(符合獨(dú)立交易原則)。C公司2023年末資產(chǎn)負(fù)債表留存收益合計(jì)1000萬(wàn)元。

　　稅務(wù)處理

　　2023年1月留存收益轉(zhuǎn)增實(shí)收資本時(shí)，A公司所占1000萬(wàn)元(4000×25%)，屬于通過(guò)減資方式實(shí)際收回享受暫不征收預(yù)提所得稅政策待遇的直接投資，應(yīng)按照《財(cái)政部 稅務(wù)總局 國(guó)家發(fā)展改革委 商務(wù)部關(guān)于擴(kuò)大境外投資者以分配利潤(rùn)直接投資暫不征收預(yù)提所得稅政策適用范圍的通知》(財(cái)稅〔2023〕102號(hào))規(guī)定，減按10%的稅率申報(bào)補(bǔ)繳遞延的稅款。

　　2023年12月，A公司減資時(shí)從被投資企業(yè)取得資產(chǎn)2000萬(wàn)元。其中，初始投資加上留存收益轉(zhuǎn)增實(shí)收資本的部分共計(jì)250+1000=1250(萬(wàn)元)，按照34號(hào)公告第五條的規(guī)定，作為A公司投資收回。C公司留存收益中歸屬于A公司的份額250萬(wàn)元，A公司按照股息所得，申報(bào)繳納企業(yè)所得稅。剩余部分2000-1250-250=500(萬(wàn)元)，按照投資轉(zhuǎn)讓所得，計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。

　　對(duì)被投資企業(yè)而言，支付對(duì)價(jià)與所減資份額對(duì)應(yīng)凈資產(chǎn)之間的差額，屬于所有者權(quán)益變化，不確認(rèn)損益。如果被投資企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)支付減資款項(xiàng)，則應(yīng)當(dāng)作為資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓和支付對(duì)價(jià)兩項(xiàng)業(yè)務(wù)進(jìn)行財(cái)稅處理，在增值稅、企業(yè)所得稅、土地增值稅等方面還應(yīng)作為視同銷售，進(jìn)行相應(yīng)的涉稅處理。

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　　來(lái)源：中國(guó)稅務(wù)報(bào) 2023年10月28日 版次：07 作者：沈虹 鄭建軍 安瑞，作者單位：國(guó)家稅務(wù)總局安徽省稅務(wù)局。

　　原標(biāo)題：境外關(guān)聯(lián)方減資：減資情形不一樣，稅務(wù)處理大不同