財(cái)稅[2016]101號文下非上市公司股權(quán)激勵個(gè)人所得稅計(jì)征問題探討

　　目 錄

　　一、非上市公司股權(quán)激勵所涉?zhèn)€人所得稅的相關(guān)法律規(guī)定
　　二、一般情形下，非上市公司股權(quán)激勵個(gè)人所得稅適用財(cái)稅[2005]35號
　　三、特殊情形下，非上市公司股權(quán)激勵個(gè)人所得稅可適用財(cái)稅[2016]101號
　　四、非上市公司股權(quán)激勵個(gè)人所得稅適用財(cái)稅35號文和財(cái)稅101號文的比較
　　五、從IPO案例看擬上市企業(yè)適用財(cái)稅101號文的情形‍
　　六、我們的建議

　　2005年，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局聯(lián)合下發(fā)財(cái)稅[2005]35號文，對股權(quán)激勵中關(guān)于個(gè)人所得稅的征收率、計(jì)稅方式等進(jìn)行了明確規(guī)定;2016年，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局再次聯(lián)合下發(fā)財(cái)稅[2016]101號文，規(guī)定在滿足一定條件的基礎(chǔ)上，可對股權(quán)激勵相應(yīng)個(gè)人所得稅的納稅時(shí)點(diǎn)進(jìn)行遞延，且同時(shí)就對應(yīng)所得項(xiàng)目做出了特別的規(guī)定，進(jìn)而影響到相應(yīng)稅率。本文將從相關(guān)法律規(guī)定、一般情形、特殊情形、稅籌概述和IPO案例適用情況等五個(gè)方面，對不同股權(quán)激勵情形下的個(gè)人所得稅稅率選擇以及員工持股平臺的適用情況進(jìn)行探討，以供各方參考。

　　1、非上市公司股權(quán)激勵所涉?zhèn)€人所得稅的相關(guān)法律規(guī)定

　　對于企業(yè)通過激勵計(jì)劃授予員工公司股權(quán)的，35號文從授予日至轉(zhuǎn)讓日就股票期權(quán)所得性質(zhì)的確認(rèn)及具體征收進(jìn)行了詳細(xì)規(guī)定，如下圖所示，根據(jù)財(cái)稅[2005]35號文及相關(guān)規(guī)定，非上市公司給予員工股權(quán)激勵應(yīng)當(dāng)進(jìn)行以下稅務(wù)處理：

　　(1)股票期權(quán)授予日不征稅：根據(jù)財(cái)稅[2005]35號第二條靠前款之規(guī)定：“員工接受實(shí)施股票期權(quán)計(jì)劃企業(yè)授予的股票期權(quán)時(shí)，除另有規(guī)定外，一般不作為應(yīng)稅所得征稅。”故在股票期權(quán)授予日授予日T 0不予征稅。

　　(2)出售股票期權(quán)按工資薪金征稅：根據(jù)財(cái)稅[2005]35號第二條第二款之規(guī)定：“對因特殊情況，員工在行權(quán)日之前將股票期權(quán)轉(zhuǎn)讓的，以股票期權(quán)的轉(zhuǎn)讓凈收入，作為工資薪金所得征收個(gè)人所得稅。”故行權(quán)日之前T 1出售股票期權(quán)按照工資薪金征收稅款，應(yīng)交稅款=股票期權(quán)售價(jià)*適用稅率-速算扣除數(shù)

　　(3)行權(quán)日按工資薪金征稅：根據(jù)財(cái)稅[2005]35號第二條第二款之規(guī)定，若行權(quán)日T 3，行權(quán)價(jià)低于公允價(jià)格，按照工資、薪金所得征收稅款，應(yīng)交稅款=(公允價(jià)格-行權(quán)價(jià)格)*適用稅率-速算扣除數(shù)(需綜合考慮個(gè)人所得稅按月預(yù)繳及年度匯算清繳的計(jì)算影響)

　　(4) 轉(zhuǎn)讓日按財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得征稅：根據(jù)財(cái)稅[2005]35號第二條第三款：“員工將行權(quán)后的股票再轉(zhuǎn)讓時(shí)獲得的高于購買日公平市場價(jià)的差額，是因個(gè)人在證券二級市場上轉(zhuǎn)讓股票等有價(jià)證券而獲得的所得，應(yīng)按照‘財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得’適用的征免規(guī)定計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。”及《中華人民共和國個(gè)人所得稅法(2018年修正)》第三條第三款之規(guī)定：“.....財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得......適用比例稅率，稅率為百分之二十。”故轉(zhuǎn)讓日T 4，按照財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得征收稅款，為避免雙重課稅，計(jì)算時(shí)的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)當(dāng)扣除行權(quán)日T 3時(shí)公允價(jià)格與行權(quán)價(jià)格的差額 ， 應(yīng)交稅款=(轉(zhuǎn)讓價(jià)格-行權(quán)價(jià)格-T 3時(shí)公允價(jià)格與行權(quán)價(jià)格的差額-合理稅費(fèi))*20%