調(diào)整增值稅稅率的簡要分析——基于財(cái)稅[2018]32號(hào)的基本解讀

　　為了進(jìn)一步完善增值稅制度，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局在2018年4月4日發(fā)布了《關(guān)于調(diào)整增值稅稅率的通知》（財(cái)稅〔2018〕32號(hào)），這是自1994年全面推行增值稅以來，對(duì)稅率進(jìn)行的一次重大調(diào)整，其影響之深遠(yuǎn)，足以載入稅史。本文聚焦于稅率調(diào)整對(duì)納稅人實(shí)踐操作中的一些影響。

　　01 政策調(diào)整背景

　　2018年3月底召開的國務(wù)院常務(wù)會(huì)議決定，從2018年5月1日起，實(shí)施適當(dāng)降低稅率水平、統(tǒng)一增值稅小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)、退還部分企業(yè)的留抵稅額等三項(xiàng)深化增值稅改革措施，全年將減輕市場(chǎng)主體稅負(fù)超過4000億元?？梢姡@套增值稅“組合拳”以“降稅率”為主導(dǎo)，輔之以“提標(biāo)準(zhǔn)”和“退留抵”，其主要目的在于減輕納稅人負(fù)擔(dān)，增強(qiáng)市場(chǎng)主體活力。

　　眾所周知，小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)制定時(shí)間較早，早已不適應(yīng)飛速發(fā)展的經(jīng)濟(jì)形勢(shì)，提高小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)勢(shì)在必行。留抵問題也是一個(gè)長期困擾企業(yè)發(fā)展的問題，尤其在“營改增”后較為突出，留抵退稅可進(jìn)一步緩解納稅人財(cái)務(wù)壓力。

　　稅率是稅制的核心要素。調(diào)整稅率直接影響稅收收入和納稅人負(fù)擔(dān)。降低稅率則是為納稅人減負(fù)的重要舉措，幾千億的減稅額對(duì)中小微納稅人來說，兼具“雪中送炭”和“錦上添花”的作用，對(duì)市場(chǎng)的“利好”將增強(qiáng)企業(yè)活力，有效***經(jīng)濟(jì)增長。

　　02 政策主要內(nèi)容

　　此次稅率調(diào)整的主基調(diào)為：降稅率，減負(fù)擔(dān)。其主要內(nèi)容如下：

　　1、將納稅人發(fā)生增值稅應(yīng)稅銷售行為或者進(jìn)口貨物，原適用17%和11%稅率的，稅率分別調(diào)整為16%、10%；

　　2、納稅人購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品，原適用11%扣除率的，扣除率調(diào)整為10%；

　　3、納稅人購進(jìn)用于生產(chǎn)銷售或委托加工16%稅率貨物的農(nóng)產(chǎn)品，按照12%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額；

　　4、原適用17%稅率且出口退稅率為17%的出口貨物，出口退稅率調(diào)整至16%；原適用11%稅率且出口退稅率為11%的出口貨物、跨境應(yīng)稅行為，出口退稅率調(diào)整至10%；

　　5、自2018年5月1日起執(zhí)行。

　　簡言之，此次調(diào)整就是將17%和11%稅率各降低一個(gè)百分點(diǎn)。

　　03 對(duì)納稅人影響

　　1、調(diào)整范圍廣泛，具有普惠性

　　此次稅率調(diào)整，并非針對(duì)個(gè)別行業(yè)或商品，而是一次普惠性調(diào)整，因此，其影響是非常廣泛和深遠(yuǎn)的。“納稅人發(fā)生增值稅應(yīng)稅銷售行為或者進(jìn)口貨物”，可見，只要是發(fā)生了增值稅應(yīng)稅銷售行為或者進(jìn)口貨物，其稅率均下調(diào)一個(gè)百分點(diǎn)，涵蓋了貨物、勞務(wù)、服務(wù)等。具體如下：

　　16%稅率：包括銷售或者進(jìn)口貨物，有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)、加工、修理修配勞務(wù)。從包括的內(nèi)容不難看出基本都是和貨物相關(guān)的，比如貨物的銷售、貨物的加工、修理修配、貨物的租賃、貨物的進(jìn)口。所以，與貨物相關(guān)的一些行為，除特殊情況外，都適用16%的稅率。

　　10%稅率：納稅人銷售交通運(yùn)輸、郵政、基礎(chǔ)電信、建筑、不動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)，銷售不動(dòng)產(chǎn)，轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)，銷售或者進(jìn)口23類貨物，稅率為10%，基本都是涉及銷售服務(wù)、不動(dòng)產(chǎn)的。也就是兩次“營改增”涉及的行業(yè)及服務(wù)。

　　2、進(jìn)一步完善抵扣鏈條

　　本次調(diào)整對(duì)農(nóng)產(chǎn)品抵扣的稅率也做了相應(yīng)調(diào)整，“納稅人購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品，原適用11%扣除率的，扣除率調(diào)整為10%?！薄凹{稅人購進(jìn)用于生產(chǎn)銷售或委托加工16%稅率貨物的農(nóng)產(chǎn)品，按照12%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額?！痹诘挚坻湕l上，完善了農(nóng)產(chǎn)品抵扣政策，具有操作性。

　　3、出口退稅率同步調(diào)整

　　“原適用17%稅率且出口退稅率為17%的出口貨物，出口退稅率調(diào)整至16%。原適用11%稅率且出口退稅率為11%的出口貨物、跨境應(yīng)稅行為，出口退稅率調(diào)整至10%。”有出口退業(yè)務(wù)的稅納稅人要注意稅率的變化，尤其是原來適用稅率并且出口退稅率為17%（或11%）的出口貨物才調(diào)整稅率，對(duì)于范圍之外的貨物出口，仍適用原規(guī)定的退稅率。同時(shí)，規(guī)定了5月1日至7月31日為新舊稅率過渡期，即在5月1日前已開票，且7月31日前報(bào)關(guān)出口的仍適用舊稅率。

　　4、自2018年5月1日起執(zhí)行

　　對(duì)于2018年5月1日前發(fā)生的業(yè)務(wù)，在2018年5月1日后需開具**，或者發(fā)生沖紅重開、作廢重開的情況，應(yīng)按照納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間所適用的稅率開具**，即對(duì)于2018年5月1日前發(fā)生的業(yè)務(wù)，應(yīng)按照17%（或11%）稅率開具**。

　　04 過渡期的幾個(gè)問題

　　1、2018年5月1日后取得**抵扣問題

　　對(duì)于5月1日后取得**的抵扣問題，需要區(qū)分不同情況進(jìn)行處理。如果是5月1日前開具的仍然是17%和11%稅率的**，只要在自開具之日起360日內(nèi)認(rèn)證或登錄增值稅**選擇確認(rèn)平臺(tái)進(jìn)行確認(rèn)，都可按規(guī)定正常抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額；如果是5月1日后開具的**，則適用16%與10%的稅率認(rèn)證抵扣，這個(gè)要注意不同時(shí)點(diǎn)適用稅率不同。

　　2、2018年5月1日后是否取消了17%和11%的稅率

　　目前在過渡期內(nèi)，舊稅率仍然有適用的場(chǎng)景，因此，不會(huì)立即取消。比如5月1日前開具的**，如果在5月1日之后發(fā)生銷貨退回、開票有誤、應(yīng)稅服務(wù)終止或者銷貨部分退回及發(fā)生銷售折讓應(yīng)該按照原稅率開具紅字**；如果再開具藍(lán)字**，則要區(qū)別不同情況適用稅率，如果屬于開票有誤，則重新開具**仍適用納稅義務(wù)時(shí)的稅率；如果屬于銷貨退回重新發(fā)貨，則要按照納稅義務(wù)時(shí)間確定適用稅率。

　　3、無票收入補(bǔ)***

　　對(duì)于5月1日之前已經(jīng)按照17%（或11%）做了未開票收入申報(bào)，5月1日之后補(bǔ)***的情況，應(yīng)該按照納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)的適用稅率開具。

　　比如，某公司2018年4月發(fā)生了一筆應(yīng)稅收入，金額100，稅率17%，稅額17，由于無法取得對(duì)方開票信息，暫未開票，會(huì)計(jì)在5月納稅申報(bào)表進(jìn)行了未開票收入的申報(bào)。2018年5月，客戶提供了開票信息，這個(gè)時(shí)候應(yīng)該給客戶開具17%的增值稅專用**，而不是開16%稅率，因?yàn)榧{稅義務(wù)時(shí)間發(fā)生在4月，而且本身已經(jīng)按照17%申報(bào)過了增值稅。

　　05 啰嗦一句

　　4、過渡期要注意納稅義務(wù)時(shí)間問題

　　稅款繳納，要嚴(yán)格按照《增值稅暫行條例》規(guī)定的納稅義務(wù)時(shí)間來。

　　“第十九條增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間：

　?。ㄒ唬┌l(fā)生應(yīng)稅銷售行為，為收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天；先開具**的，為開具**的當(dāng)天。

　?。ǘ┻M(jìn)口貨物，為報(bào)關(guān)進(jìn)口的當(dāng)天。”

　　如：某公司2018年4月15日銷售了一批貨物，同日，收到了貨款，并將貨物運(yùn)送至購買方，因?yàn)闆]有開具**，當(dāng)月未申報(bào)此筆收入，5月10日按照16%開具**并進(jìn)行了申報(bào)。很明顯，這不符合增值稅納稅義務(wù)時(shí)間，因此，需要承擔(dān)未按規(guī)定進(jìn)行申報(bào)的責(zé)任，風(fēng)險(xiǎn)極高。

　　06 啰嗦兩句

　　以上分析解讀，根據(jù)業(yè)務(wù)場(chǎng)景進(jìn)行了一些假設(shè)，難免有不嚴(yán)謹(jǐn)之處，因此，僅適用于討論，不構(gòu)成政策執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)。另外，在稅制改革劇烈變動(dòng)時(shí)期，稅收政策不確定性較大，請(qǐng)嚴(yán)格按照稅法規(guī)定，并及時(shí)與主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行必要的溝通，以降低稅收遵從風(fēng)險(xiǎn)。