增值稅稅率下調(diào)，合同常見(jiàn)問(wèn)題匯總

　　根據(jù)財(cái)政部、稅務(wù)總局公布的《關(guān)于調(diào)整增值稅稅率的通知》財(cái)稅〔2018〕32號(hào)文通知，納稅人發(fā)生增值稅應(yīng)稅銷售行為或者進(jìn)口貨物，原適用17%和11%稅率的，現(xiàn)稅率分別調(diào)整為16%、10%;納稅人購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品，原適用11%扣除率的，現(xiàn)扣除率調(diào)整為10%等，自2018年5月1日起執(zhí)行。

　　從2018年5月1日起，具體的增值稅稅率調(diào)整方案為：

稅屋提示——被遮擋部分為“一次性退還”

　　一、增值稅稅率下調(diào)，對(duì)企業(yè)是牽一發(fā)而動(dòng)全身

　　增值稅稅率調(diào)整僅僅影響企業(yè)的銷項(xiàng)和進(jìn)項(xiàng)嗎？非也！這次增值稅稅率的調(diào)整對(duì)企業(yè)的影響是多方面的。從財(cái)稅角度看，本次降稅既要從增值稅的銷項(xiàng)和進(jìn)項(xiàng)兩個(gè)角度考慮，還要涉及到多稅目多稅率的調(diào)整，同時(shí)在價(jià)格調(diào)整和談判的基礎(chǔ)上，它還會(huì)影響到企業(yè)的采購(gòu)成本和銷售收入，繼而影響到企業(yè)的所得稅和股東收益，更會(huì)影響到企業(yè)的現(xiàn)金流。從法律角度看，降稅對(duì)企業(yè)原來(lái)的合同履行和未來(lái)合同的簽訂都會(huì)造成影響，本次降稅后，企業(yè)原有的合同模板會(huì)面臨變動(dòng)，原來(lái)的合同是否需要重簽？降稅會(huì)產(chǎn)生哪些合同風(fēng)險(xiǎn)？筆者對(duì)近期陸續(xù)接到的咨詢進(jìn)行整理，希望能為各位解惑一二。

　　二、常見(jiàn)合同問(wèn)題匯總

　　1、5月1日后制造業(yè)稅率由17%變更16%，之前簽訂的年度采購(gòu)協(xié)議（不涉及具體金額）是寫明17%增值稅專用**。5月1號(hào)之后該合同是否有效？是否要重簽？

　　律師建議：

　?。?）國(guó)家出臺(tái)政策導(dǎo)致稅率下降，該合同仍然有效，但稅率相關(guān)條款會(huì)隨文件的出臺(tái)而發(fā)生變化；

　?。?）稅率由稅法統(tǒng)一調(diào)整，不能自行規(guī)定稅率，可以雙方對(duì)合同涉稅條款協(xié)商一致后簽訂合同變更協(xié)議或補(bǔ)充協(xié)議。

　?。?）建議以后的合同涉稅條款設(shè)計(jì)中，一是可以采用“不含稅價(jià)+增值稅”的方式確定合同價(jià)格，降低稅率調(diào)整對(duì)合同總價(jià)款的影響；二是簽署合同時(shí)應(yīng)該增加一個(gè)特別涉稅條款，即價(jià)稅特別條款，可以在合同中這樣約定：本合同約定的價(jià)格為含稅價(jià)格，在合同履行期間，不因國(guó)家稅率的調(diào)整而調(diào)整。或：本合同約定價(jià)格為不含稅價(jià)格，不含稅價(jià)格不因國(guó)家稅率變化而變化，若在合同履行期間，如遇國(guó)家的稅率調(diào)整，則價(jià)稅合計(jì)相應(yīng)調(diào)整，以開(kāi)具**的時(shí)間為準(zhǔn)。

　　2、增值稅稅率下調(diào)，客戶可以單方要求變更合同價(jià)款嗎？

　　律師建議：

　　是否能夠調(diào)整合同價(jià)款，取決于是否構(gòu)成情勢(shì)變更。如果構(gòu)成，則當(dāng)事人可以向法院請(qǐng)求變更或者解除。法院可以根據(jù)公平原則及案件實(shí)際情況確定是否變更或者解除。

　　所以如果構(gòu)成情勢(shì)變更，是可以要求法院變更或者解除合同。但是根據(jù)合同嚴(yán)守原則，當(dāng)事人自己不能單方面要求解除或者變更，否則構(gòu)成違約。

　　那么，什么是情勢(shì)變更呢？按照《合同法解釋（二）》第二十六條明確規(guī)定：“合同成立以后客觀情況發(fā)生了當(dāng)事人在訂立合同時(shí)無(wú)法預(yù)見(jiàn)的、非不可抗力造成的不屬于商業(yè)風(fēng)險(xiǎn)的重大變化，繼續(xù)履行合同對(duì)于一方當(dāng)事人明顯不公平或者不能實(shí)現(xiàn)合同目的，當(dāng)事人請(qǐng)求人民法院變更或者解除合同的，人民法院應(yīng)當(dāng)根據(jù)公平原則，并結(jié)合案件的實(shí)際情況確定是否變更或者解除”。所謂的客觀情況是指：不能預(yù)見(jiàn)、非不可抗力、不屬于商業(yè)風(fēng)險(xiǎn)的重大變化。

　　即符合上述：客觀情況重大變化+明顯不公／不能實(shí)現(xiàn)合同目的=情勢(shì)變更。

　　稅收政策變動(dòng)符合“客觀情況”，非當(dāng)事人能夠預(yù)見(jiàn)、非商業(yè)風(fēng)險(xiǎn)、非不可抗力。

　　但是是否一定構(gòu)成“明顯不公”？根據(jù)法院案例顯示，法院在這一點(diǎn)上擁有自由裁量權(quán)，會(huì)根據(jù)對(duì)當(dāng)事人造成的經(jīng)濟(jì)損失計(jì)算，如下文這個(gè)判決，法院認(rèn)為稅收政策變化達(dá)到總價(jià)款8%應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為情勢(shì)變更，在出租人、承租人、次承租人之間各1/3承擔(dān)。"(《湖南省邵陽(yáng)市中級(jí)人民法院民事判決書》（2016）湘05民終651號(hào))。

　　但是在最高院的一個(gè)案件（最高人民法院（2016）最高法民申2594號(hào)）中，因?yàn)槎愂照邔?dǎo)致對(duì)合同價(jià)款的影響很小，1%左右，法院不予認(rèn)可為情勢(shì)變更。

　　因此，并非稅收政策調(diào)整一定構(gòu)成情勢(shì)變更，還需考慮對(duì)整個(gè)合同價(jià)款的影響。若構(gòu)成情勢(shì)變更，則在當(dāng)事人之間按照公平原則和實(shí)際情況進(jìn)行分配承擔(dān)。鑒于本次降稅幅度對(duì)合同價(jià)款的影響很小，因此如果客戶單方面要求變更合同價(jià)款，一般情況下不適用情勢(shì)變更，如未在雙方協(xié)商一致情況下單方面要求解除或者變更合同價(jià)款的，構(gòu)成違約。

　　3、企業(yè)跟客戶是5月1日前訂立的合同，合同已經(jīng)生效了，但是還沒(méi)有付款，還可以通過(guò)合同變更或補(bǔ)充協(xié)議，對(duì)稅率變化做出約定，開(kāi)具相應(yīng)的**嗎？

　　律師建議：

　　合同生效是在從合同法的意義上確立了交易雙方的法律關(guān)系，并由此確定了權(quán)利義務(wù)關(guān)系，稅法上，納稅義務(wù)的產(chǎn)生，應(yīng)遵從稅法的規(guī)定。兩者之間的關(guān)系是：合同約定的付款義務(wù)會(huì)影響到增值稅納稅義務(wù)時(shí)間的認(rèn)定，而增值稅納稅義務(wù)時(shí)間決定了應(yīng)開(kāi)具哪種稅率的**。根據(jù)本次降稅政策調(diào)整，如增值稅納稅義務(wù)時(shí)間發(fā)生在5月1日之前的，應(yīng)當(dāng)開(kāi)具17%的**；反之，在5月1日之后的，開(kāi)具16%的**。因此，對(duì)于增值稅納稅義務(wù)時(shí)間的認(rèn)定就顯得很重要了。

　　比如財(cái)稅〔2016〕36號(hào)規(guī)定，增值稅納稅義務(wù)時(shí)間為：納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為并收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天；先開(kāi)具**的，為開(kāi)具**的當(dāng)天。

　　收訖銷售款項(xiàng)，是指納稅人銷售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)過(guò)程中或者完成后收到款項(xiàng)。取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天，是指書面合同確定的付款日期；未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓完成的當(dāng)天或者不動(dòng)產(chǎn)權(quán)屬變更的當(dāng)天。

　　根據(jù)上述規(guī)定，合同已經(jīng)生效，沒(méi)有付款，我們需要分情況進(jìn)行討論：

　　（1）未付款但已經(jīng)開(kāi)票的情況（實(shí)務(wù)中并不少見(jiàn)）

　　視為已經(jīng)產(chǎn)生納稅義務(wù)，也即該交易已經(jīng)被納入稅法的調(diào)控范圍內(nèi)，需要按照現(xiàn)行的稅法履行納稅義務(wù)。在該情況下，由于納稅義務(wù)時(shí)間已經(jīng)隨著開(kāi)票時(shí)間而確定，因此通過(guò)合同變更來(lái)決定稅率已經(jīng)無(wú)法實(shí)現(xiàn)了。

　?。?）未付款未開(kāi)票的情況

　　根據(jù)上述稅法規(guī)定，增值稅納稅義務(wù)時(shí)間應(yīng)該為書面合同確定的付款日期。在此前提下，如果雙方協(xié)商一致，在不違反合同法、稅法的前提下，也可以通過(guò)簽署補(bǔ)充合同，延遲納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，以享受增值稅率下降帶來(lái)的好處。

江蘇劍橋人律師事務(wù)所

許海美

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