營改增后，建筑企業(yè)預(yù)收工程款的會計處理技巧

營改增后，建筑企業(yè)預(yù)收工程款的賬務(wù)核算，較之前的營業(yè)稅時期復(fù)雜程度有所增加，其原因主要是預(yù)收工程款需要在建筑服務(wù)發(fā)生地預(yù)繳增值稅，同時因預(yù)收工程款達(dá)到了增值稅納稅義務(wù)時間，也需要在機(jī)構(gòu)所在地申報增值稅，最后在結(jié)算工程款時也需要確認(rèn)增值稅，這可能會產(chǎn)生重復(fù)計提增值稅的問題。

　　另外，增值稅是價外稅，在財務(wù)核算時要價稅分離，以及準(zhǔn)則對于完工百分比確認(rèn)收入成本的要求等，都是導(dǎo)致賬務(wù)處理較之前更為復(fù)雜的因素。

　　以下分兩種情況闡述筆者個人看法。

　　一、一般納稅人的建筑企業(yè)選擇簡易計稅

　　舉例：某一般納稅人建筑企業(yè)甲，在外省市承建工程項目，選擇簡易計稅方式。

　　1、預(yù)收工程款206萬元：

　　借：銀行存款　　206

　　　貸：預(yù)收賬款——預(yù)收工程款　　206

　　根據(jù)財稅2016年36號文件規(guī)定，納稅人提供建筑服務(wù)、租賃服務(wù)采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。先開具**的，為開具**的當(dāng)天。

　　一般納稅人跨縣（市）提供建筑服務(wù)，選擇適用簡易計稅方法計稅的，應(yīng)以取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額為銷售額，按照3%的征收率計算應(yīng)納稅額。納稅人應(yīng)按照上述計稅方法在建筑服務(wù)發(fā)生地預(yù)繳稅款后，向機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行納稅申報。

　?。▏叶悇?wù)總局公告2016年17號）規(guī)定，納稅人跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務(wù)，按照以下公式計算應(yīng)預(yù)繳稅款：

　?。ㄒ唬┻m用一般計稅方法計稅的，應(yīng)預(yù)繳稅款=（全部價款和價外費用-支付的分包款） ÷（1+11%）×2%

　?。ǘ┻m用簡易計稅方法計稅的，應(yīng)預(yù)繳稅款=（全部價款和價外費用-支付的分包款） ÷（1+3%）×3%

　　因此，預(yù)收工程款，達(dá)到了建筑業(yè)的增值稅納稅義務(wù)時間，在建筑服務(wù)發(fā)生地預(yù)繳稅款的同時，也應(yīng)在機(jī)構(gòu)所在地申報增值稅。

　　2、在建筑服務(wù)發(fā)生地預(yù)繳增值稅，假設(shè)取得分包**103萬元。

　　借：應(yīng)繳稅費——未交增值稅　　3〔（206-103）÷1.03×3%）

　　　貸：銀行存款　　3

　　3、在機(jī)構(gòu)所在地申報

　　借：其他應(yīng)收款——預(yù)繳稅金　　6（206÷1.03×3%）

　　　貸：應(yīng)繳稅費——未交增值稅　　6

　　說明：使用“其他應(yīng)收款——預(yù)繳稅金”科目的原因是，如果沖減預(yù)收賬款，預(yù)收賬款成為不含稅金額，靠前不好對往來賬，第二業(yè)務(wù)較復(fù)雜的情況下，根據(jù)實務(wù)經(jīng)驗，容易混亂。當(dāng)然企業(yè)可以根據(jù)實際情況采用合適的其他賬務(wù)處理方式。

　　4、取得分包方開具**：

　　借：工程施工——合同成本——分包成本　　100

　　借：應(yīng)繳稅費——未交增值稅　　3（103÷1.03×3%）

　　　貸：應(yīng)付賬款——分包單位　　103

　　說明：凡是簡易計稅方式，以及簡易計稅中扣除項目抵減的增值稅，建議直接使用“應(yīng)繳稅費——未交增值稅”科目核算，而不建議使用“應(yīng)繳稅費——應(yīng)交增值稅（營改增抵減的銷項稅額）”科目，否則，與“應(yīng)繳稅費——應(yīng)交增值稅”中其他的明細(xì)科目混淆在一起，實務(wù)中是比較容易出問題的，比如帳表不符等。

　　申報表中應(yīng)納增值稅為3萬元，已經(jīng)預(yù)繳3萬元，因此不需補(bǔ)繳。從這里我們可以看出，異地銷售建筑服務(wù)選擇簡易計稅，預(yù)繳增值稅額與申報增值稅額理論上應(yīng)是一致的。

　　5、根據(jù)進(jìn)度與發(fā)包方結(jié)算：

　　借：應(yīng)收賬款——工程款　　309

　　　貸：工程結(jié)算　　300

　　　貸：應(yīng)繳稅費——未交增值稅　　9（309÷1.03÷3%）

　　6、沖銷預(yù)收賬款，沖銷重復(fù)計提增值稅

　　借：預(yù)收賬款　　206

　　　貸：應(yīng)收賬款　　206

　　借：其他應(yīng)收款——預(yù)繳稅金　　-6

　　貸：應(yīng)繳稅費——未交增值稅　　-6

　　說明：應(yīng)沖銷增值稅=（預(yù)收賬款期末余額-預(yù)收賬款期初余額）÷1.03×3%=（0-206）÷1.03×3%=-6萬元。

　　統(tǒng)算：共應(yīng)繳納增值稅（309-103）÷1.03×3%=6萬元，已經(jīng)預(yù)繳了3萬元，需補(bǔ)繳3萬元增值稅，現(xiàn)“應(yīng)繳稅費——未交增值稅”的貸方余額3萬元，核對相符。

　　這樣核算非常清楚。

　　7、按照完工百分比法結(jié)轉(zhuǎn)成本收入分錄略。

　　二、一般納稅人的建筑企業(yè)選擇一般計稅

　　舉例：某一般納稅人建筑企業(yè)甲，在外省市承建工程項目，選擇一般計稅方式。

　　1、預(yù)收工程款　　222萬元

　　借：銀行存款　　222

　　　貸：預(yù)收賬款——工程款　　222

　　2、在建筑服務(wù)發(fā)生地預(yù)繳稅款，取得分包**111萬元。

　　借：應(yīng)繳稅費——未交增值稅　　2〔（222-111）÷1.11×2%）

　　　貸：銀行存款　　2

　　注意，這里不建議使用應(yīng)繳稅費——應(yīng)交增值稅（已交稅金）科目，應(yīng)繳稅費——應(yīng)交增值稅科目借方余額反映的是留抵，而不是預(yù)繳；應(yīng)繳稅費——未交增值稅借方余額反映的才是預(yù)繳的稅額。

　　3、在機(jī)構(gòu)所在地申報

　　借：其他應(yīng)收款——預(yù)繳稅金　　22（222÷1.11×11%）

　　　貸：應(yīng)繳稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）　　22

　　4、取得分包增值稅專用**111萬元：

　　借：工程施工——合同成本——分包成本　　100

　　借：應(yīng)繳稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）　　11

　　　貸：應(yīng)付賬款　　111

　　5、結(jié)轉(zhuǎn)并繳納增值稅：

　　借：應(yīng)繳稅費——應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出未交增值稅）　　11（22-11）

　　　貸：應(yīng)繳稅費——未交增值稅　　11

　　借：應(yīng)繳稅費——未交增值稅　　9（11-2）

　　　貸：銀行存款9

　　6、根據(jù)進(jìn)度與發(fā)包方結(jié)算：

　　借：應(yīng)收賬款——工程款　　444

　　　貸：工程結(jié)算　　400

　　　貸：應(yīng)繳稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）　　44（444÷1.11×11%）

　　6、沖銷預(yù)收賬款，沖銷重復(fù)計提增值稅

　　借：預(yù)收賬款——工程款　　222

　　　貸：應(yīng)收賬款——工程款　　222

　　借：其他應(yīng)收款——預(yù)繳稅金　　-22

　　　貸：應(yīng)繳稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）　　 -22

　　應(yīng)沖銷增值稅=（預(yù)收賬款期末余額-預(yù)收賬款期初余額）÷1.11×11%=（0-222）÷1.11×11%= -22萬元

　　7、結(jié)轉(zhuǎn)并繳納增值稅：

　　借：應(yīng)繳稅費——應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出未交增值稅）22（44-22）

　　　貸：應(yīng)繳稅費——未交增值稅　　22

　　借：應(yīng)繳稅費——未交增值稅　　22

　　　貸：銀行存款　　22

　　統(tǒng)算：共應(yīng)實現(xiàn)增值稅=44-11=33萬元，預(yù)繳2萬元，補(bǔ)繳9萬元，繳納22萬元，合計33萬元，核對相符。

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