自然人股東之間股權(quán)轉(zhuǎn)讓涉稅問題

?????? 根據(jù)個人所得稅法規(guī)定，轉(zhuǎn)讓股權(quán)所得屬于“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”應稅項目，應按照20%的稅率計征個人所得稅。財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，以轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)的收入額減除財產(chǎn)原值和合理費用后的余額，為應納稅所得額。個人所得稅以支付所得的單位或個人為扣繳義務人。?

?????? 受當前經(jīng)濟形勢的影響，不少個人和企業(yè)紛紛整合手里的資產(chǎn)，轉(zhuǎn)讓股權(quán)就是其中之一。近日，為加強自然人（以下簡稱個人）股東股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅的征收管理，提高征管質(zhì)量和效率，堵塞征管漏洞，國家稅務總局下發(fā)了《關(guān)于加強股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得征收個人所得稅管理的通知》（國稅函[2009]285號）（以下簡稱“285號文”），對有關(guān)問題進行了明確。對此，稅務部門相關(guān)人士提醒納稅人，在辦理股權(quán)轉(zhuǎn)讓時，要注意有關(guān)涉稅程序和特殊政策的規(guī)定。

　　先履行納稅義務再辦理股權(quán)變更登記手續(xù)
　　據(jù)介紹，按照“285號文”的規(guī)定，股權(quán)交易各方在簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議并完成股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易以后至企業(yè)變更股權(quán)登記之前，負有納稅義務或代扣代繳義務的轉(zhuǎn)讓方或受讓方，應到主管稅務機關(guān)辦理納稅（扣繳）申報，并持稅務機關(guān)開具的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得繳納個人所得稅完稅憑證或免稅、不征稅證明，到工商行政管理部門辦理股權(quán)變更登記手續(xù)。股權(quán)交易各方已簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議，但未完成股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易的，企業(yè)在向工商行政管理部門申請股權(quán)變更登記時，應填寫《個人股東變動情況報告表》（表格式樣和聯(lián)次由各省地稅機關(guān)自行設(shè)計）并向主管稅務機關(guān)申報。

　　此外，按照《中華人民共和國稅收征收管理法》第31條規(guī)定：“公司變更股東的，應當自股東發(fā)生變動之日起30日內(nèi)申請變更登記，并應當提交新股東的法人資格證明或者自然人的***明”。也就是說，股權(quán)交易各方在簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議并完成股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易以后至企業(yè)變更股權(quán)登記之前，負有納稅義務或代扣代繳義務的轉(zhuǎn)讓方或受讓方，應先到主管稅務機關(guān)辦理納稅（扣繳）申報，再持有關(guān)證明到工商行政管理部門辦理股權(quán)變更登記手續(xù)；如果已簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議，但未完成股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易的，發(fā)生股權(quán)變化公司在向工商部門辦理變更登記時，應當場填寫《個人股東變動情況報告表》，然后轉(zhuǎn)讓方或受讓方及時主動就個人股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為到地稅部門申報。

　　注意股權(quán)轉(zhuǎn)讓個稅的計算及主管稅務機關(guān)
　　《中華人民共和國稅收征收管理法》及其實施細則規(guī)定，個人轉(zhuǎn)讓股權(quán)的所得屬于財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得項目，以轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)的收入額減除財產(chǎn)原值和合理費用后的余額，為應納稅所得額，按20%稅率是繳納個人所得稅，按次征收。股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得應繳納的個人所得稅＝（股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入－取得股權(quán)所支付的金額－轉(zhuǎn)讓過程中所支付的相關(guān)合理費用）×20%（關(guān)于原值及費用的確定，納稅人必須提供有關(guān)合法有效憑證）。

　　對此，“285號文”明確，對扣繳義務人或納稅人申報的計稅依據(jù)明顯偏低（如平價和低價轉(zhuǎn)讓等）且無正當理由的，主管稅務機關(guān)可參照每股凈資產(chǎn)或個人股東享有的股權(quán)比例所對應的凈資產(chǎn)份額核定。

　　舉例來說：假設(shè)劉先生取得A公司股權(quán)時支付人民幣100萬元，現(xiàn)與B公司簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議，要將其所持有的A公司股權(quán)作價人民幣250萬元轉(zhuǎn)讓給B公司?，F(xiàn)行稅法規(guī)定，對于股權(quán)轉(zhuǎn)讓，營業(yè)稅及附加目前暫免征收，但所訂立的股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議屬產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)，立據(jù)雙方還應按協(xié)議價格（所載金額）的萬分之五繳納印花稅。則該股權(quán)轉(zhuǎn)讓應繳交印花稅2500000×0.0005＝1250元，應繳交個人所得稅=（2500000－1000000－1250）×20%＝299750元。

　　值得注意的是，《中華人民共和國稅收征收管理法》及國家稅務總局印發(fā)的《》規(guī)定，在股權(quán)轉(zhuǎn)讓中如發(fā)生應稅所得，以所得人為納稅義務人，以支付應稅所得的單位或個人為個人所得稅扣繳義務人。由于納稅義務人和扣繳義務人往往不在同一地，這里涉及主管稅務機關(guān)問題。按照“285號文”的規(guī)定，個人股東股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅以發(fā)生股權(quán)變更企業(yè)所在地地稅機關(guān)為主管稅務機關(guān)。納稅人或扣繳義務人應到主管稅務機關(guān)辦理納稅申報和稅款入庫手續(xù)。另外還應注意，目前對股票轉(zhuǎn)讓所得暫不征收個人所得稅。

　　個人股東轉(zhuǎn)讓股權(quán)有四項特殊政策規(guī)定
　　除了上述辦稅程序問題，稅務人員特別提醒納稅人，以下四項個人股東轉(zhuǎn)讓股權(quán)的特殊規(guī)定也應該引起重視：
　　一、以轉(zhuǎn)讓公司全部資產(chǎn)方式股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅的征收?！蛾P(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入征收個人所得稅問題的批復》（國稅函[2007]244號）規(guī)定，全體股東以轉(zhuǎn)讓公司全部資產(chǎn)方式將股權(quán)轉(zhuǎn)讓給新股東，原股東取得股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，按“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項目征收個人所得稅。原股東根據(jù)持股比例先清收債權(quán)、歸還債務后，再對每個股東進行分配：應納稅所得額＝（原股東股權(quán)轉(zhuǎn)讓總收入－原股東承擔的債務總額＋原股東所收回的債權(quán)總額－注冊資本額－股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中的有關(guān)稅費）×原股東持股比例。原股東根據(jù)持股比例對股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入、債權(quán)債務進行分配：應納稅所得額＝原股東分配取得股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入＋原股東清收公司債權(quán)收入－原股東承擔公司債務支出－原股東向公司投資成本。原股東承擔的債務不包括應付未付股東的利潤。

　　二、轉(zhuǎn)讓股權(quán)取得違約金如何交納個人所得稅?！蛾P(guān)于個人股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中取得違約金收入征收個人所得稅問題的批復?》（國稅函[2006]866號）規(guī)定，股權(quán)成功轉(zhuǎn)讓后，轉(zhuǎn)讓方個人因受讓方個人未按規(guī)定期限支付價款而取得的違約金收入，按照“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項目計算繳納個人所得稅，稅款由取得所得的轉(zhuǎn)讓方個人向主管稅務機關(guān)自行申報繳納。如果股權(quán)沒有轉(zhuǎn)讓成功，取得的違約金收入不用繳納個人所得稅。

　　三、收回轉(zhuǎn)讓的股權(quán)分兩種情形交納個人所得稅。《關(guān)于納稅人收回轉(zhuǎn)讓的股權(quán)征收個人所得稅問題的批復》（國稅函[2005]130號）靠前條規(guī)定，股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同履行完畢、股權(quán)已作變更登記，且所得已經(jīng)實現(xiàn)，轉(zhuǎn)讓行為結(jié)束后，當事人雙方簽訂并執(zhí)行解除原股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同、退回股權(quán)，是另一次股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為。即按兩次股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為繳納個人所得稅；第二條規(guī)定，股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同未履行完畢，因執(zhí)行仲裁委員會作出的解除股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同及補充協(xié)議的裁決、停止執(zhí)行原股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同，并原價收回已轉(zhuǎn)讓股權(quán)，不用繳納個人所得稅。

　　四、轉(zhuǎn)讓改組改制企業(yè)的量化資產(chǎn)股權(quán)個人所得稅的征收?！秶叶悇湛偩株P(guān)于企業(yè)改組改制過程中個人取得的量化資產(chǎn)征收個人所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[2000]60號）規(guī)定，職工個人以股份形式取得的擁有所有權(quán)的企業(yè)量化資產(chǎn)，暫緩征收個人所得稅，但個人將股權(quán)轉(zhuǎn)讓時，應就其轉(zhuǎn)讓收入額減除個人取得該股份時實際支付的費用支出和合理轉(zhuǎn)讓費用后的余額，按“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項目計征個人所得稅。而對職工個人以股份形式取得的企業(yè)量化資產(chǎn)參與企業(yè)分配而獲得的股息、紅利，應按“利息、股息、紅利”項目征收個人所得稅。注意，《國家稅務總局關(guān)于聯(lián)想集團改制員工取得的用于購買企業(yè)國有股權(quán)的勞動分紅征收個人所得稅問題的通知》（國稅函[2001]832號）中有關(guān)國稅發(fā)[2000]60號文規(guī)定適用范圍進行了解釋：一是暫緩征稅的前提是集體所有制企業(yè)改制為股份合作制企業(yè)，二是暫緩征稅的分配方式，是在企業(yè)改制時將企業(yè)的所有資產(chǎn)一次量化給職工個人。