解讀國家稅務(wù)總局公告2023年第25號(hào)：兩類資產(chǎn)損失與兩種申報(bào)形式

　　為進(jìn)一步做好企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理工作，國家稅務(wù)總局近日下發(fā)《關(guān)于發(fā)布的公告》（國家稅務(wù)總局公告2023年第25號(hào)，以下簡(jiǎn)稱25號(hào)文）。25號(hào)文共分八章五十二條，分別對(duì)申報(bào)管理、資產(chǎn)損失確認(rèn)證據(jù)、貨幣資產(chǎn)損失的確認(rèn)、非貨幣資產(chǎn)損失的確認(rèn)、投資損失的確認(rèn)和其他資產(chǎn)損失的確認(rèn)等問題做出具體規(guī)定。相比舊辦法最突出的變化就是將企業(yè)資產(chǎn)損失分為實(shí)際資產(chǎn)損失和法定資產(chǎn)損失，以及兩種申報(bào)稅前扣除形式作出不同的規(guī)定。

　　一、兩類資產(chǎn)損失新概念及稅務(wù)處理
　?。ㄒ唬﹥深愘Y產(chǎn)損失的劃分概念
　　25號(hào)文第三條規(guī)定，準(zhǔn)予在企業(yè)所得稅稅前扣除的資產(chǎn)損失，是指企業(yè)在實(shí)際處置、轉(zhuǎn)讓上述資產(chǎn)過程中發(fā)生的合理損失（以下簡(jiǎn)稱實(shí)際資產(chǎn)損失），以及企業(yè)雖未實(shí)際處置、轉(zhuǎn)讓上述資產(chǎn)，但符合《通知》和本辦法規(guī)定條件計(jì)算確認(rèn)的損失（以下簡(jiǎn)稱法定資產(chǎn)損失）。

　　也就是說25號(hào)文根據(jù)企業(yè)是否處置或轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)為標(biāo)準(zhǔn)，將資產(chǎn)損失分為實(shí)際資產(chǎn)損失和法定資產(chǎn)損失兩類。此前在實(shí)務(wù)中，企業(yè)發(fā)生未處置或轉(zhuǎn)讓的資產(chǎn)損失，是否可以在稅前扣除存在不少爭(zhēng)論。25號(hào)文得到了明確，未實(shí)際處理或轉(zhuǎn)讓的資產(chǎn)，只要符合規(guī)定的條件計(jì)算確認(rèn)的損失，可以作為資產(chǎn)損失稅前扣除。

　?。ǘ﹥深愘Y產(chǎn)損失的扣除時(shí)間
　　25號(hào)文第四條規(guī)定，企業(yè)實(shí)際資產(chǎn)損失，應(yīng)當(dāng)在其實(shí)際發(fā)生且會(huì)計(jì)上已作損失處理的年度申報(bào)扣除；法定資產(chǎn)損失，應(yīng)當(dāng)在企業(yè)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提供證據(jù)資料證明該項(xiàng)資產(chǎn)已符合法定資產(chǎn)損失確認(rèn)條件，且會(huì)計(jì)上已作損失處理的年度申報(bào)扣除。

　　上述規(guī)定，明確兩類資產(chǎn)損失的申報(bào)扣除時(shí)間：實(shí)際資產(chǎn)損失，應(yīng)當(dāng)在其實(shí)際發(fā)生且會(huì)計(jì)上已作損失處理的年度申報(bào)扣除；法定資產(chǎn)損失，應(yīng)當(dāng)在企業(yè)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提供證據(jù)資料證明該項(xiàng)資產(chǎn)已符合法定資產(chǎn)損失確認(rèn)條件，且會(huì)計(jì)上已作損失處理的年度申報(bào)扣除。

　　可見兩類資產(chǎn)損失的申報(bào)扣除時(shí)間，均要求會(huì)計(jì)上已作損失處理年度申報(bào)扣除。提醒納稅人實(shí)際發(fā)生損失，或已符合法定資產(chǎn)損失確認(rèn)條件時(shí)，要及時(shí)作會(huì)計(jì)處理。

　　二、自行申報(bào)扣除及審批制改為清單申報(bào)和專項(xiàng)申報(bào)
　?。ㄒ唬┵Y產(chǎn)損失申報(bào)新規(guī)定
　　舊辦法規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的資產(chǎn)損失按稅務(wù)管理方式可分為自行計(jì)算扣除的資產(chǎn)損失和須經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審批后才能扣除的資產(chǎn)損失。

　　而25號(hào)文第五條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)損失，應(yīng)按規(guī)定的程序和要求向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)后方能在稅前扣除。未經(jīng)申報(bào)的損失，不得在稅前扣除。

　　25號(hào)文第八條又規(guī)定，企業(yè)資產(chǎn)損失按其申報(bào)內(nèi)容和要求的不同，分為清單申報(bào)和專項(xiàng)申報(bào)兩種申報(bào)形式。

　　（二）兩類申報(bào)的具體范圍
　　25號(hào)文將原自行計(jì)算扣除的五類資產(chǎn)損失，改為以清單申報(bào)的方式向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)扣除。具體包括：企業(yè)在正常經(jīng)營管理活動(dòng)中，按照公允價(jià)格銷售、轉(zhuǎn)讓、變賣非貨幣資產(chǎn)的損失；企業(yè)各項(xiàng)存貨發(fā)生的正常損耗；企業(yè)固定資產(chǎn)達(dá)到或超過使用年限而正常報(bào)廢清理的損失；企業(yè)生產(chǎn)性生物資產(chǎn)達(dá)到或超過使用年限而正常死亡發(fā)生的資產(chǎn)損失；企業(yè)按照市場(chǎng)公平交易原則，通過各種交易場(chǎng)所、市場(chǎng)等買賣債券、股票、期貨、基金以及金融衍生產(chǎn)品等發(fā)生的損失。

　　其他資產(chǎn)損失均要求以專項(xiàng)申報(bào)的方式向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)扣除。此外，企業(yè)無法準(zhǔn)確判別是否屬于清單申報(bào)扣除的資產(chǎn)損失，可以采取專項(xiàng)申報(bào)的形式申報(bào)扣除。

　　（三）申報(bào)資料
　　25號(hào)文規(guī)定，屬于清單申報(bào)的資產(chǎn)損失，企業(yè)可按會(huì)計(jì)核算科目進(jìn)行歸類、匯總，然后再將匯總清單報(bào)送稅務(wù)機(jī)關(guān)，有關(guān)會(huì)計(jì)核算資料和納稅資料留存?zhèn)洳椋粚儆趯ｍ?xiàng)申報(bào)的資產(chǎn)損失，企業(yè)應(yīng)逐項(xiàng)（或逐筆）報(bào)送申請(qǐng)報(bào)告，同時(shí)附送會(huì)計(jì)核算資料及其他相關(guān)的納稅資料。上述變化從某種程度上增加了納稅人資產(chǎn)損失稅前扣除的準(zhǔn)備資料的工作量。但有利于納稅人對(duì)自身發(fā)生資產(chǎn)損失的控制。

　　25號(hào)文有關(guān)企業(yè)資產(chǎn)損失新辦法，是建立在兩類資產(chǎn)損失的分類以及兩種申報(bào)形式基礎(chǔ)上的，筆者認(rèn)為企業(yè)分清上述新概念有利納稅人更好對(duì)企業(yè)資產(chǎn)損失作出正確的稅務(wù)處理。?