進(jìn)項稅額不予抵扣的五種情形（2019年）

　　《關(guān)于深化增值稅改革有關(guān)政策的公告》（財政部 稅務(wù)總局 海關(guān)總署公告2019年第39號，以下簡稱39號公告）規(guī)定了納稅人購進(jìn)國內(nèi)旅客運(yùn)輸服務(wù)，其進(jìn)項稅額允許從銷項稅額中抵扣。本期我們從這個熱點(diǎn)展開，總結(jié)最新進(jìn)項稅額不予抵扣的五種情形。

　　一、取得了不符合規(guī)定的抵扣憑證

　　現(xiàn)階段，可抵扣進(jìn)項稅額的憑證有哪些？各是如何抵扣稅款的？

　　（一）增值稅專用**、機(jī)動車銷售統(tǒng)一**、收費(fèi)公路通行費(fèi)增值稅電子普通**：需要認(rèn)證或通過勾選確認(rèn)方式抵扣票面稅額；

　　（二）海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書：需要報送《海關(guān)完稅憑證抵扣清單》，申請稽核比對；

　?。ㄈ┺r(nóng)產(chǎn)品收購**或者銷售**、橋、閘通行費(fèi)**：

　　1.從按照簡易計稅方法依照3%征收率計算繳納增值稅的小規(guī)模納稅人取得增值稅專用**的，以增值稅專用**上注明的金額和9%的扣除率計算進(jìn)項稅額；

　　2.取得（開具）農(nóng)產(chǎn)品銷售**或收購**的，以農(nóng)產(chǎn)品銷售**或收購**上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價和9%的扣除率計算進(jìn)項稅額。

　　3.納稅人購進(jìn)用于生產(chǎn)銷售或委托受托加工13%稅率貨物的農(nóng)產(chǎn)品，按照10%的扣除率計算進(jìn)項稅率。

　　4.納稅人購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品既用于生產(chǎn)銷售或委托受托加工13%稅率貨物又用于生產(chǎn)銷售其他貨物服務(wù)的，應(yīng)當(dāng)分別核算用于生產(chǎn)銷售或委托受托加工13%稅率貨物和其他貨物服務(wù)的農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項稅額。未分別核算的，統(tǒng)一以增值稅專用**或海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書上注明的增值稅額為進(jìn)項稅額，或以農(nóng)產(chǎn)品收購**或銷售**上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價和9%的扣除率計算進(jìn)項稅額。

　　5.橋、閘通行費(fèi)以通行費(fèi)**為抵扣憑證，計算抵扣增值稅。橋、閘通行費(fèi)可抵扣進(jìn)項稅額=橋、閘通行費(fèi)**上注明的金額&pide;（1+5%）×5%

　?。ㄋ模┩甓悜{證：應(yīng)當(dāng)具備書面合同、付款證明和境外單位的對賬單或者**。資料不全的，其進(jìn)項稅額不得從銷項稅額中抵扣。

　　（五）購進(jìn)國內(nèi)旅客運(yùn)輸服務(wù)，其進(jìn)項稅額允許從銷項稅額中抵扣，納稅人未取得增值稅專用**的，暫按照以下規(guī)定確定進(jìn)項稅額：

　　1.取得增值稅電子普通**的，為**上注明的稅額；

　　2.取得注明旅客身份信息的航空運(yùn)輸電子客票行程單的，為按照下列公式計算進(jìn)項稅額：航空旅客運(yùn)輸進(jìn)項稅額=（票價+燃油附加費(fèi)）&pide;（1+9%）×9%

　　3.取得注明旅客身份信息的鐵路車票的，為按照下列公式計算的進(jìn)項稅額：鐵路旅客運(yùn)輸進(jìn)項稅額=票面金額&pide;（1+9%）×9%

　　4.取得注明旅客身份信息的公路、水路等其他客票的，按照下列公式計算進(jìn)項稅額：公路、水路等其他旅客運(yùn)輸進(jìn)項稅額=票面金額&pide;（1+3%）×3%

　　二、不得開具增值稅專用**的項目不得抵扣進(jìn)項稅額

　　序號不得開具增值稅專用**文件依據(jù)

　　1 購買方為消費(fèi)者個人的中華人民共和國增值稅暫行條例

　　2 銷售免稅貨物，法律、法規(guī)及國家稅務(wù)總局另有規(guī)定的除外（如國有糧食購銷企業(yè)銷售免稅農(nóng)產(chǎn)品可開）國稅發(fā)[2006]156號

　　3 零售的煙、酒、食品、服裝、鞋帽（不包括勞保專用部分）、化妝品等消費(fèi)品國稅發(fā)[2006]156號

　　4 銷售自己使用過的固定資產(chǎn)，適用簡易辦法依3%征收率減按2%征收增值稅政策的國稅函[2009]90號

　　5 納稅人銷售舊貨國稅函[2009]90號

　　6 單采***站銷售非臨床用人體血液國稅函[2009]456號

　　7 出口貨物勞務(wù)除輸入特殊區(qū)域的水電氣外，出口企業(yè)和其他單位不得開具增值稅專用**?？偩止?012年24號

　　8 實行增值稅退（免）稅辦法的增值稅零稅率應(yīng)稅服務(wù)不得開具增值稅專用**?？偩止?014年11號

　　9 金融商品轉(zhuǎn)讓財稅[2016]36號附件2

　　10 經(jīng)紀(jì)代理服務(wù)，向委托方收取的***性基金或者行政事業(yè)性收費(fèi)財稅[2016]36號附件2

　　11 提供旅游服務(wù)，向旅游服務(wù)購買方收取并支付費(fèi)用財稅[2016]36號附件2

　　12 納稅人提供人力資源外包服務(wù)，向委托方收取并代為發(fā)放的工資和代理繳納的社會保險、住房公積金財稅[2016]47號

　　13 提供勞務(wù)派遣服務(wù)（安全保護(hù)服務(wù)）選擇差額納稅的，向用工單位收取用于支付給勞務(wù)派遣員工（安全保護(hù)員工）工資、福利和為其辦理社會保險及住房公積金的費(fèi)用總局公告2016年47號，總局公告2016年68號

　　14 不征稅項目，詳見《未發(fā)生銷售行為的不征稅項目總結(jié)》總局公告2016年53號

　　15 境外單位通過教育部考試中心及其直屬單位在境內(nèi)開展考試，代為收取并支付給境外單位的考試費(fèi)總局公告2016年69號

　　16 納稅人提供簽證代理服務(wù)，向服務(wù)接受方收取并代為支付的簽證費(fèi)、認(rèn)證總局公告2016年69號

　　17 納稅人代理進(jìn)口按規(guī)定免征進(jìn)口增值稅的貨物，向委托方收取并代為支付的款項總局公告2016年69號

　　18 納稅人2016年5月1日前發(fā)生的營業(yè)稅涉稅業(yè)務(wù)總局公告2017年11號

　　19 航空運(yùn)輸銷售代理企業(yè)提供境內(nèi)機(jī)票代理服務(wù)總局公告2018年第42號

　　三、用于非生產(chǎn)經(jīng)營項目的進(jìn)項稅額不得抵扣

　　用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費(fèi)的購進(jìn)貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)和不動產(chǎn)；

　?。ㄒ唬┰鲋刀愖裱骺鄱愐恢碌脑瓌t，征多少扣多少，未征稅或免稅則不扣稅。購進(jìn)的用于集體福利或個人消費(fèi)的貨物及其他應(yīng)稅行為，并非用于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營，也就無權(quán)要求抵扣稅款。

　　（二）增值稅是對消費(fèi)行為征稅，交際應(yīng)酬消費(fèi)是一種生活性消費(fèi)活動，并且交際應(yīng)酬消費(fèi)和個人消費(fèi)難以準(zhǔn)確劃分，因此規(guī)定交際應(yīng)酬消費(fèi)和個人消費(fèi)都不予抵扣稅款。

　?。ㄈ┥婕暗墓潭ㄙY產(chǎn)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)，僅指專用于上述項目的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)。發(fā)生兼用于上述項目的可以抵扣。因為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)項目發(fā)生兼用情況的較多，且比例難以準(zhǔn)確區(qū)分。政策選取了有利于納稅人的特殊處理原則。

　　（四）納稅人購進(jìn)其他權(quán)益性無形資產(chǎn)無論是專用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費(fèi)，還是兼用于上述不允許抵扣項目，均可以抵扣進(jìn)項稅額。原因是由于其他權(quán)益性無形資產(chǎn)涵蓋面非常廣，往往涉及納稅人生產(chǎn)經(jīng)營的各個方面，沒有具體使用對象。

　　四、用于非正常損失項目的進(jìn)項稅額不得抵扣

　?。ㄒ唬┓钦p失的購進(jìn)貨物，以及相關(guān)的加工修理修配勞務(wù)和交通運(yùn)輸服務(wù)。

　　（二）非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進(jìn)貨物（不包括固定資產(chǎn)）、加工修理修配勞務(wù)和交通運(yùn)輸服務(wù)。

　　（三）非正常損失的不動產(chǎn)，以及該不動產(chǎn)所耗用的購進(jìn)貨物、設(shè)計服務(wù)和建筑服務(wù)。

　　（四）非正常損失的不動產(chǎn)在建工程所耗用的購進(jìn)貨物、設(shè)計服務(wù)和建筑服務(wù)。

　　納稅人新建、改建、擴(kuò)建、修繕、裝飾不動產(chǎn)，均屬于不動產(chǎn)在建工程。

　　根據(jù)《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實施辦法》（財稅[2016]36號附件1）第二十八條第三款規(guī)定，非正常損失是指因管理不善造成貨物被盜、丟失、霉?fàn)€變質(zhì)，以及因違反法律法規(guī)造成貨物或者不動產(chǎn)被依法沒收、銷毀、拆除的情形。上述非正常損失是由納稅人自身原因造成導(dǎo)致，其損失不應(yīng)由國家承擔(dān)，因而納稅人無權(quán)要求抵扣進(jìn)項稅額。并非所有發(fā)生毀損的不動產(chǎn)均不得進(jìn)項抵扣，只有違反法律法規(guī)造成不動產(chǎn)被依法沒收、銷毀、拆除情形的，才需要對不動產(chǎn)的進(jìn)項稅額作進(jìn)項轉(zhuǎn)出的處理。

　　五、購進(jìn)的貸款服務(wù)、餐飲服務(wù)、居民日常服務(wù)和娛樂服務(wù)不得抵扣

　?。ㄒ唬┵J款服務(wù)利息支出進(jìn)項稅額不得抵扣，因為不符合增值稅鏈條關(guān)系，按照增值稅“道道征道道扣”的原則，對居民存款利息未征稅，因此對貸款利息支出進(jìn)項稅額不予抵扣。

　?。ǘ┮话慵{稅人購買餐飲服務(wù)、居民日常服務(wù)和娛樂服務(wù)，難以準(zhǔn)確界定接受勞務(wù)的對象是企業(yè)還是個人，因此進(jìn)項稅額不得從銷項稅額中抵扣。住宿服務(wù)和旅游服務(wù)未列入不得抵扣項目，因為這兩個行業(yè)屬于公私消費(fèi)參半的行業(yè)。

　　(三）旅客運(yùn)輸服務(wù)也是屬于難以準(zhǔn)確界定是個人消費(fèi)還是企業(yè)消費(fèi)，為什么39號公告規(guī)定納稅人購進(jìn)國內(nèi)旅客運(yùn)輸服務(wù)，其進(jìn)項稅額允許從銷項稅額中抵扣？分析原因如下：

　　1.購買方可提供相應(yīng)的資料證明其所購買的運(yùn)輸服務(wù)是用于生產(chǎn)經(jīng)營而不是用于個人消費(fèi)。

　　2.客運(yùn)行業(yè)實名制和增值稅**系統(tǒng)升級版以及增值稅電子**系統(tǒng)的發(fā)展，為增值稅**的開具方**信息和接受方**信息實時比對提供了可能。

　　3.差旅費(fèi)、交通費(fèi)屬于與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營相關(guān)的費(fèi)用，會轉(zhuǎn)換到產(chǎn)品或服務(wù)的成本中去。假設(shè)最終產(chǎn)品每100元中含有5元的差旅費(fèi)成本，對銷項征稅，但進(jìn)項不得抵扣(上游運(yùn)輸企業(yè)已交過稅），造成重復(fù)征稅，使增值稅抵扣鏈條斷裂。

　　4.差旅費(fèi)發(fā)生較多的行業(yè)，一般是人工成本比重較大的企業(yè)，如現(xiàn)代服務(wù)業(yè)、外包服務(wù)業(yè)，可抵扣進(jìn)項稅額較少，如果能夠允許抵扣客運(yùn)**將減輕這些行業(yè)的稅負(fù)。

　　綜上，我們從增值稅原理出發(fā)，梳理了進(jìn)項稅額不予抵扣的五種情形，分別是取得不符合規(guī)定的抵扣憑證，對不得開具增值稅專用**的項目開具了專用**，用于非生產(chǎn)經(jīng)營、非正常損失項目，以及購進(jìn)貸款服務(wù)、餐飲服務(wù)、居民日常服務(wù)和娛樂服務(wù)的進(jìn)項稅額不得抵扣。